5 Afs 28/2003 — Nejvyšší správní soud

30 Af 126/2010- 56 - text 8 pokračování 30 Af 126/2010 30 Af 126/2010 - 56 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Milana Procházky a soudců Mgr. Petra Sedláka a JUDr. Petra Polácha v právní věci žalobce: MURTEC PROTECTION, a.s., se sídlem Trojanova 2022/12, Praha, zast. JUDr. Jaroslavem Novákem, Ph.D., advokátem se sídlem Trojanova 12, Praha, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, se sídlem v Brně, nám. Svobody 4, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4.10.2010, č.j. 13709/10-1200-700284, t a k t o : I. Žaloba s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : I. Vymezení věci [1] Rozhodnutím Finančního úřadu ve Zlíně (dále jen FÚ) ze dne 14.4.2010, č.j. 106397/10/303917707715, bylo postupem dle ust. § 27 odst. 1 písm. d) zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen d.ř.) zastaveno řízení ve věci dodatečného daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1.1.2005 do 31.12.2005. Rozhodnutím žalovaného bylo odvolání proti tomuto rozhodnutí zamítnuto. II. Stručné shrnutí argumentů obsažených v napadeném rozhodnutí žalovaného [2] V posuzovaném případě bylo třeba vyřešit, zda nebyla zmeškána zákonná lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání na nižší daňovou ztrátu z příjmů právnických osob za rok 2005. Dodatečné daňové přiznání lze podat toliko v objektivních lhůtách, které zákon stanoví správci daně k vyměření daně (§ 47 d.ř.). Žalovaný zde odkázal na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu (dále jen NSS) ze dne 2.8.2007, č.j. 1 Afs 20/2006-60. V případě dodatečného přiznání na nižší daňovou ztrátu z příjmů právnických osob za rok 2005 objektivní tříletá lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání dle ust. § 47 odst. 1 d.ř. skončila dnem 31.12.2008, neboť do konce této lhůty nebyly učiněny žádné úkony, které by její běh přerušily. Žalobce však podal dodatečné daňové přiznání až dne 12.2.2010, tedy po uplynutí objektivní lhůty. Takovým postupem žalobce zmeškal zákonnou lhůtu k podání dodatečného daňového přiznání, což pak bylo důvodem k zastavení řízení postupem dle ust. § 27 odst. 1 písm. d) d.ř. Dle žalobce však bylo nutné v posuzovaném případě aplikovat ust. § 38 r odst. 2 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále ZDP) a nikoliv ust. § 47 d.ř. K tomu žalovaný uvedl, že s účinností od 1.1.2008 byl zákonem č. 261/2007 Sb., v ust. § 38 r ZDP doplněn nový odstavec č. 4. Dle tohoto odstavce ustanovení odstavců 2 a 3 se vztahuje na všechny poplatníky bez ohledu na to, zda jim byla poskytnuta investiční pobídka podle zvláštního právního předpisu. K takové změně došlo v souvislosti s právním názorem Nejvyššího správního soudu (dále jen NSS), dle kterého prodloužení lhůty pro vyměření a doměření daně z příjmů u jiných daňových subjektů než těch, kterým byla poskytnuta investiční pobídka podle zákona č. 72/2000 Sb., nelze z ust. § 38 r ZDP dovodit (rozhodnutí NSS publikované pod č. 438/2005 Sb., NSS). Změna ust. § 38 r ZDP nabyla účinnosti až dnem 1.1 2008 a zákon č. 261/2007 neobsahuje speciální přechodné ustanovení, a proto nelze na poplatníky, kterým nebyla poskytnuta investiční pobídka a kteří za zdaňovací období roku 2007 a roky předchozí vykázali daňovou ztrátu, použít ust. § 38 r odst. 2 ZDP. Z provedené právní úpravy vyplývá, že lhůty pro vyměření daně dle ust. § 38 r odst. 2 ZDP lze vztáhnout na všechny poplatníky (nejen na ty s investiční pobídkou), kterým byla vyměřena daňová ztráta až za zdaňovací období 2008, 2009 a následující. Lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání za rok 2005 u poplatníka, kterému nebyla poskytnuta investiční pobídka, skončila dne 31.12.2008, pokud nebyl učiněn úkon dle ust. § 47 odst. 2 d.ř.. Lhůta pro vyměření daně se totiž počítala dle ust. § 47 d.ř. a nikoliv dle ust. § 38 r odst. 2 d.ř. Ust. § 38 r odst. 2 ZDP lze použít na všechny poplatníky poprvé až za zdaňovací období roku 2008. Žalovaný zde rovněž odkázal na rozhodnutí rozšířeného senátu NSS ze dne 23.2.2010, č.j. 7 Afs 20/2007-73. III. Žalobní argumentace [3] Žalobce uvedl, že dne 31.3.2010 podal dodatečné daňové přiznání za zdaňovací období roku 2005, kterým snížil svou daňovou ztrátu za zdaňovací období roku 2005, a to o částku 12 821 506 Kč. Důvodem podání dodatečného daňového přiznání byly skutečnosti, které v probíhající daňové kontrole sdělil žalobci tehdejší správce daně FÚ Zlín. Žalobce považuje za zachované lhůty k podání dodatečného daňového přiznání (§ 41 odst. 1 d.ř.) s ohledem na to, že skutečnosti rozhodné k podání dodatečného daňového přiznání vyšly najevo při daňové kontrole. Z dikce ust. § 38 r odst. 2 ZDP pak vyplývalo, že lhůta k podání dodatečného daňového přiznání, jímž je snižována ztráta, je oproti ust. § 47 odst. 2 d.ř. prodloužena a i za zdaňovací období roku 2005 je možno podat dodatečné daňové přiznání ještě v roce 2010. [4] Žalobce dále rozebírá obsah jednotlivých rozhodnutí, použitých žalovaným v napadeném rozhodnutí. Usnesení rozšířeného senátu NSS, č.j. 1 Afs 20/2006-60, neobsahuje žádnou hmotněprávní a ani jinou logickou vazbu na problematiku ust. § 38 r odst. 2 ZDP. Ani rozhodnutí 5 Afs 28/2003 nelze na daný případ aplikovat. NSS se zde zabýval zdaňovacím obdobím roku 1996 a navíc se nejednalo o případ, kdy nebylo podáváno dodatečné přiznání ke ztrátě, nýbrž kdy sám správce daně zahájil kontrolu a dodatečně s odkazem na ust. § 38 r daň doměřil po uplynutí lhůt uvedených v ust. § 47 odst. 2 d.ř. Ani rozhodnutí rozšířeného senátu 7 Afs 20/2007 se nezabývá problematikou ust. § 38 r odst. 2 ZDP. Jednotlivá žalovaným citovaná rozhodnutí tak nejsou pro posouzení věci relevantní. Žalobce považuje rozhodnutí žalovaného za zmatečné. V judikatuře, na kterou žalovaný odkazuje, totiž nelze nalézt jediný argument, který by ospravedlňoval vyloučení aplikace ust. § 38 r odst. 2 ZDP jen na část daňových subjektů. Ani z hlediska systematického výkladu nelze akceptovat názor, že ust. § 38 r odst. 2 ZDP se nemá vztahovat na všechny daňové subjekty, zvláště pokud se v tomto ustanovení v tehdy platném znění např. v odstavci řešila problematika finančního pronájmu. IV. Stanovisko žalovaného [5] V písemném vyjádření k žalobě žalovaný setrval na skutkové a právní argumentaci, jak je uvedená v odůvodnění jeho žalobou napadeném rozhodnutí. Žalovaný se dále ve svém vyjádření zabývá pojmem prekluze a v této souvislosti odkazuje na četnou judikaturu Ústavního soudu (např. IV. ÚS 1418/07, III. ÚS 1341/08, I. ÚS 2082/09, I. ÚS 1169/07) či NSS (např. 1 Afs 15/2009-105). Dle této judikatury subjektivní lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání dle ust. § 41 d.ř. může běžet maximálně v rámci objektivní prekluzivní lhůty podle ust. § 47 d.ř. Žalovaný zde i odkázal na rozhodnutí rozšířeného senátu NSS č.j. 1 Afs 20/2006-60. Žalovaný rovněž podrobně rozebírá usnesení rozšířeného senátu č.j. 7 Afs 20/2007-73 a dospívá k závěru, že dodatečné daňové přiznání je možné podat toliko v objektivní propadné lhůtě dle ust. § 47 odst. 2 d.ř. Žalovaný rovněž zdůraznil, že odst. 4 byl do ustanovení § 38 r doplněn až s účinností od 1.1.2008 zákonem č. 261/2007 Sb. Neobsahuje však žádná přechodná ustanovení, a proto je třeba počátek lhůt, které počaly běžet dříve, posuzovat podle dosavadní právní úpravy. Opačný výklad by byl nepřípustnou retroaktivitou. U poplatníka, jemuž nebyla poskytnuta investiční pobídka (případ žalobce), je možno ust. § 38 r odst. 2 a 3 aplikovat až na ty daňové ztráty, vzniklé za zdaňovací období roku 2008 a násl. V. Replika žalobce [6] Žalobce zde rozebírá jednotlivá žalovaným uváděná rozhodnutí Ústavního soudu, přičemž dospívá k závěru, že jde ve všech případech o judikaturu z hmotněprávního hlediska neaplikovatelnou, neboť šlo o jiný hmotněprávní problém. Buď se jednalo o zcela jinou daň (daň z přidané hodnoty), nebo šlo o daň z příjmů, ale ne o daňovou ztrátu. Z procesního hlediska jde taktéž o nepoužitelnou judikaturu, neboť posuzované ust. § 38 r odst. 2 ZDP nebylo v době vydání citované judikatury vůbec součástí právního řádu, či se tato judikatura vztahuje k vyměřovacímu řízení u jiných daní. Dále žalobce rozebírá jednotlivá rozhodnutí NSS, zmíněná žalovaným ve vyjádření a dospívá k závěru, že celá argumentace se soustřeďuje na otázku povinnosti přihlédnout k prekluzi práva vyměřit daň z úřední povinnosti, či otázku údajné retroaktivity. To však žalobce nikdy nezpochybnil. Jediné rozhodnutí rozšířeného senátu (č. 2055/2010 Sb. NSS) dává za pravdu žalobci, kdy akcentuje zvláštní běh lhůt pro případné obnovy řízení či dodatečného daňového přiznání. Takovou zvláštní lhůtou pro podání dodatečného daňového přiznání na daňovou ztrátu nižší je i ust. § 38 r odst. 2 ZDP. Žalobce zdůraznil, že ust. § 38 r odst. 2 ZDP je procesním předpisem, proto je nutno aplikovat dikci platnou