9 As 33/2014 — Nejvyšší správní soud

30 Af 8/2023- 90 - text 16 30 Af 8/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátu složeném z předsedy Mgr. Milana Procházky a soudců Mgr. Karla Černína, Ph.D., a Mgr. Jana Jiráska, Ph.D., ve věci žalobce: NET and GAMES, a. s. sídlem Bednářova 621/29, 619 00 Brno zastoupené advokátkou JUDr. Mgr. Petrou Novákovou, Ph.D. sídlem Chodská 1366/9, 120 00 Praha proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 12. 2022, čj. 46523/22/500010611712195 takto: I. Žaloba se zamítá. II. Účastníci řízení nemají právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Předmětem posouzení budou dvě otázky – povinnost žalobce odvést minimální daň z hazardních her za 4. čtvrtletí roku 2020, a tatáž povinnost ve vztahu k 1. čtvrtletí roku 2021. 2. Žalobce má za to, že neměl povinnost platit daň z hazardních her ve výši, kterou uvedl ve svých řádných daňových přiznáních. Vypočítal ji totiž jako tzv. minimální daň z hazardních her, jejíž výše závisí jen na tom, pro kolik koncových hracích zařízení měl v daném čtvrtletí vydané tzv. základní povolení. Jenže po většinu 4. čtvrtletí roku 2020 nebylo fakticky možné hazardní hry provozovat, protože to zakázala vláda svými nařízeními vydávanými v souvislosti s pandemií nemoci covid19. A v 1. čtvrtletí roku 2021 bylo dokonce provozování hazardních her zakázáno po celé zdaňovací období. Proto žalobce podal za obě uvedená zdaňovací období dodatečná daňová přiznání. V nich si daň z hazardních her za 4. čtvrtletí roku 2020 poměrně snížil a daň za 1. čtvrtletí roku 2021 přiznal v nulové výši. 3. Specializovaný finanční úřad to však neuznal a za 4. čtvrtletí roku 2020 vyměřil žalobci daň z hazardních her ve výši 7 196 345 Kč a zároveň stanovil penále ve výši 1 439 269 Kč (dodatečný platební výměr ze dne 8. 9. 2021, čj. 143770/21/430013823704691). Za 1. čtvrtletí roku 2021 pak vyměřil žalobci daň z hazardních her ve výši 23 386 400 Kč a zároveň stanovil penále ve výši 4 677 280 Kč (dodatečný platební výměr ze dne 8. 9. 2021 čj. 143688/21/430013823704691). Odvolání žalobce proti oběma dodatečným platebním výměrům zamítl žalovaný rozhodnutím označeným v záhlaví (dále „odvolací rozhodnutí“ nebo „napadené rozhodnutí“). Proti němu brojí žalobce u Krajského soudu v Brně žalobou podanou dne 13. 2. 2023. II. Argumentace žalobce 4. Žalobce navrhuje napadené rozhodnutí zrušit, neboť je nespravedlivé a nezákonné. Stěžejním bodem žalobcovy argumentace je zákaz provozování heren a kasin v rozhodném období, a to formou nařízení vlády vydávaných za účelem ochrany a prevence před onemocněním covid19. Výpočet minimální daně je podle žalobce vázán na předmět daně, tedy na provozování hazardní hry pro účastníka hazardní hry. Žalobce během období zákazu provozovat hazardní hry nemohl (přičemž důvody tohoto stavu nelze přičítat jemu), a chyběl tak předmět daně. Daňová povinnost tudíž musela zaniknout. Kvůli nařízením vlády nebylo hráčům umožněno zahrát si hazardní hry, a nelze tak hovořit ani o jejich negativním dopadu na společnost. Neprovozované hazardní hry nejsou ziskové ani škodlivé. Není tak naplněn smysl a účel minimální daně z hazardních her. 5. Žalobce poukazuje na to, že nejen soudy, ale i správní orgány jsou povinny vykládat právo v souladu s ústavními principy (zde žalobce poukázal též na § 5 odst. 1 a odst. 3 daňového řádu). Rozpory v právních předpisech pak mohou odstraňovat jejich ústavně konformní interpretací, která má přednost před zrušením právního předpisu. V daném případě se nabízí velmi jednoduché výkladové řešení, neboť daná nařízení vlády představují právní předpisy jak pozdější (lex posterior), tak zvláštní (lex specialis) vůči zákonu o dani z hazardních her. Jestliže vláda mohla krizovými opatřeními dočasně suspendovat dokonce i základní lidská práva, tím spíše mohla suspendovat vydaná povolení k provozování hazardních her. Naopak výklad žalovaného, že sice provoz technických zařízení v daném období zakázán byl, ale zároveň žalobcovo povolení k tomuto provozu zůstalo stále účinné a platné (a tudíž je dán předmět daně), je umělý, účelový a v rozporu se smyslem právní úpravy (zde žalobce odkázal na § 2 zákona o dani z hazardních her). Takový výklad by neobstál v ústavním testu legitimity (zde žalobce odkázal na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 29/081). Navíc, pokud právo umožňuje dvojí výklad, má se v oblasti daní postupovat mírněji (zásada in dubio mitius, zde žalobce odkázal na nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 666/02). 6. Interpretace žalovaného má za následek tzv. rdousící efekt daně. Již v důsledku předchozích nařízení vlády v průběhu pandemie došlo ke značnému snížení příjmů žalobce. Za účelem udržení provozu byl nucen vyčerpat většinu finančních rezerv. Minimální daň z hazardních her významně převyšovala příjem, který žalobce za 23 dní provozu vytvořil. Nešlo tu o žádné podnikatelské riziko, jak tvrdí žalovaný, neboť pandemie a její následky překonaly jakákoliv racionální očekávání. Zdanění už tak nízkých příjmů (v případě 1. kalendářního čtvrtletí 2021 dokonce nulových) vysokou paušální daní (35 %) by mělo likvidační dopad jak na daňový subjekt, tak na celý sektor hazardních her. Takový daňový efekt je jednoznačně vyloučen ustálenou rozhodovací praxí Ústavního soudu (zde žalobce odkazuje na nálezy Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 29/08, Pl. ÚS 9/15 a Pl. ÚS 7/03). A nelze ho omluvit ani společenskou škodlivostí daného odvětví, neboť stát žalobcovo podnikání obecně povolil, je tedy legální. Ostatně negativní společenské důsledky v době uzavření žalobcových provozoven logicky ani nemohly vznikat. 7. K tomu dodává, že by povinností uhradit minimální daň došlo i ke zneužití práva dle čl. 4 odst. 4 Listiny základních práv a svobod. 8. Žalobce dále poukazuje na porušení ústavního principu rovnosti zakotveného v čl. 1 a čl. 3 odst. 3 Listiny základních práv a svobod. Každý má povinnost podílet se na všeobecném financování státu pouze co do výše individuální finanční způsobilosti. Ta je závislá na příjmech, majetku a kupní síle daňového subjektu. V tomto konkrétním případě by povinnost uhradit minimální daň vedla k nepřiměřenému daňovému zatížení žalobcovy podnikatelské činnosti (zde žalobce odkázal na nálezy Ústavního soudu sp. zn. Pl ÚS 15/02 a Pl. ÚS 29/08). Pro srovnání připomíná žalobce, že v případě pivního průmyslu došlo k prominutí daně z tzv. „vylitého piva“, ačkoliv tento typ podnikání má také negativní dopady na společnost, včetně závislostí, majetkových škod a předčasných úmrtí. V tom spatřuje žalobce diskriminaci svého podnikání. 9. Nakonec žalobce namítá, že penále související s doměřenou částkou je nezákonné. Žalobce podal za obě období řádná daňová přiznání. Následně usiloval o úpravu výše daně a podal dodatečná daňová přiznání k dani z hazardních her a daň byla doměřena na základě tvrzení v něm obsažených. V souladu s § 11 odst. 3 zákona o dani z hazardních her platí, že pokud byla v dodatečných daňových přiznáních tvrzena částka nižší, než je uvedena v původních daňových přiznáních, nepodléhá žádná část daně fikci doměření, neboť se doměřuje pouze rozdíl oproti poslední známé dani. III. Argumentace žalovaného 10. Žalovaný ve svém vyjádření navrhl žalobu zamítnout a odkázal na odůvodnění napadeného rozhodnutí a platebního výměru. Zároveň zdůraznil, že veškeré námitky považuje za nedůvodné. 11. Nejprve se žalovaný vypořádává s interpretací provozování hazardních her. Má za to, že již pouhé získání a držení povolení (alespoň jeden den v daném zdaňovacím období) naplňuje předmět daně. Samotným dočasným zákazem provozování heren a kasin nebylo základní povolení jakkoli dotčeno, vládní nařízení pouze regulovala možnost vykonávat povolenou činnost v kontaktu s veřejností. Stejně tak nebyla dotčena jednotlivá povolení k umístění koncových zařízení v herních prostorách. Žalovaný přirovnává danou situaci k zákazu maloobchodního prodeje, který také nevedl k zániku živnostenských oprávnění prodejců. Správní orgán je povinen vycházet z § 5 odst. 4 zákona o dani z hazardních her, ze kterého jednoznačně vyplývá, že minimální daň se odvíjí toliko od počtu povolených herních pozic v daném období. Její konstrukce nijak nereflektuje, jak velký majetek jejich prostřednictvím daňový poplatník vytvořil, tedy jaký byl reálný výsledek jeho podnikání. Obdobnou konstrukci v předchozím zákoně o loteriích prohlásil Ústavní soud za souladnou s ústavním pořádkem (zde žalovaný odkazuje na nález sp. zn. Pl. ÚS 15/15). 12. Dále žalovaný tvrdí, že výklad ústavně konformní má své meze a je možný toliko tam, kde sporný právní předpis připouští vícero interpretací, přičemž alespoň jedna z nich je v souladu s ústavními předpisy. Žalovaný je toho názoru, že výklad ustanovení § 5 odst. 4 zákona o dani z hazardních her nenabízí žádnou jinou variantu interpretace. Výklad nabízený žalobcem představuje ve skutečnosti skrytou změnu či derogaci tohoto ustanovení. Nebylo tudíž v moci žalov