2 Afs 24/2010 — Nejvyšší správní soud

31 Af 21/2023- 72 - text  27 31 Af 21/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Magdaleny Ježkové a soudců JUDr. Ivony Šubrtové a Mgr. Ondřeje Bartoše ve věci žalobce: ARCHAPLAN s. r. o., IČO: 27540863 se sídlem Bratří Štefanů 973/63a, 500 03 Hradec Králové zastoupeného společností Rödl & Partner, advokáti, s. r. o., IČO: 25064 690 se sídlem Platnéřská 191/2, 110 00, Praha 1 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. července 2023, č. j. 25141/23/5200-10421-711070, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastník ů nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Včas podanou žalobou namítal žalobce nezákonnost shora identifikovaného rozhodnutí, jímž žalovaný potvrdil dodatečný platební výměr, kterým správce daně doměřil žalobci daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti ve výši 1 028 375 Kč a penále ve výši 205 675 Kč. 2. Dodatečný platební výměr byl vystaven na základě zprávy o daňové kontrole č. j. 252341/22/2701-60562-602891 ze dne 31. 5. 2022. V ní správce daně shrnul své zjištění ke kontrole daně z příjmů ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2018 u žalobce do následujících bodů: a) Posouzení charakteru příjmů společníků z hlediska § 6 a § 7 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“) b) Bezúročné půjčky poskytnuté společníkům c) Bezplatné poskytnutí motorového vozidla Ing. R. P. d) Výpočet záloh u zaměstnance Ing. R. P. e) Výpočet záloh u pana Ing. J. V. f) Výpočet záloh u pana Ing. M. D. 3. Spornou otázkou mezi žalobcem a žalovaným a předmětem podaného odvolání bylo pouze posouzení otázek uvedených pod bodem a), e) a f) zprávy, tedy posouzení charakteru příjmů společníků. V napadeném rozhodnutí o odvolání se žalovaný ztotožnil se závěrem správce daně, tedy že příjmy fakturované společníky žalobce představují příjmy ze závislé činnosti. 4. S tímto závěrem vyslovil žalobce nesouhlas. I. Žalobní tvrzení 5. Žalobce úvodem uvedl, že nesprávnost a nezákonnost napadeného rozhodnutí vychází zejména z nedostatečně zjištěného skutkového stavu. I přesto, že žalobce předložil a navrhnul v rámci daňového řízení mnoho důkazních prostředků, správce daně i žalovaný se jimi odmítli zabývat s tím, že mají skutkový stav za jednoznačně dostatečně prokázaný. Tento jejich závěr však nemá žádnou oporu v provedeném dokazování. Žalobce se domnívá, že pro správné pochopení činnosti společníků je třeba znalost stavebního práva a příslušných odborných předpisů. Dle názoru žalobce však takovými odbornými znalostmi nemůže správce daně či žalovaný disponovat a bylo tedy na místě vycházet ze závěrů České komory autorizovaných inženýrů a techniků činných ve výstavbě (dále jen „ČKAIT“), či si případně vyžádat posudek znalce. To však žalovaný odmítl. 6. Dále žalobce konstatoval, že předmětem sporu je nesprávná aplikace § 6 odst. 1 písm. b) bod 2. ZDP a to ve vztahu k činnosti, kterou žalobci poskytli pan Ing. D. a pan Ing. V. Žalobce nabízí zajištění generální dodávky pro investora, která obsahuje standardní činnosti (projektová činnost ve výstavbě), ale také nadstandardní činnosti (činnosti nad rámec běžné projektové činnosti ve výstavbě). Tyto nadstandardní činnosti pro žalobce zajišťují Ing. D. a pan Ing. V. jako autorizovaní inženýři, kteří žalobci tyto služby fakturují a zároveň jsou společníky žalobce s minoritním podílem, každý ve výši 10 %. Správce daně, resp. následně žalovaný dle svých slov posuzovali, zda se v daném případě jednalo o běžný dodavatelsko odběratelský vztah nebo o vztah korporačně právní, tj. zda se jednalo o příjmy ze samostatné činnosti dle § 7 ZDP, nebo zda se jednalo o příjmy ze závislé činnosti za práci společníka pro společnost s ručením omezeným dle § 6 odst. 1 písm. b) bod 2. ZDP. Správce daně, resp. následně také žalovaný dospěli k závěru, že činnost fakturovaná společníky úzce souvisela a do značné míry se překrývala s činností, kterou provozoval žalobce, tj. dle správce daně a žalovaného se jednalo o činnost, která má povahu práce pro společnost. 7. Žalobce na podporu svých tvrzení odkázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“), ze které vyplývá, že ne každou činnost společníka pro společnost lze mechanicky posoudit jako příjem ze závislé činnosti (rozsudek sp. zn. 5 Afs 35/2004, sp. zn. 2 Afs 24/2010, sp.zn.10 Afs 242/2018, sp. zn 6 Afs 116/2014 a rovněž na rozhodnutí ÚS sp. zn. IV. Ús 385/04). Z uvedené judikatury dle názoru žalobce vyplývá to, že ne každý příjem vyplacený společníkovi může být posouzen jako příjem ze závislé činnosti. Takto totiž nelze posoudit příjem za činnost, kterou společník vykonává mimo rámec běžné činnosti společnosti nebo tuto činnost vykonává jako samostatně výdělečně činná osoba, která by takovou činnost společnosti poskytovala, i kdyby společníkem nebyla. 8. Žalobce souhlasil s tím, že je třeba posuzovat vždy konkrétní situaci a zohledňovat, zda v činnosti společníka převažuje vztah korporačně-právní či vztah dodavatelsko-odběratelský. Zároveň však dle názoru žalobce je rozhodující kritérium pro to, zda může být činnost společníka podřazena pod příjmy ze závislé činnosti, i to, zda společník vykonával běžnou činnost společnosti či nikoliv. Tomuto kritériu, které NSS uvedl jako základní rozlišení pro to, zda je možné činnost společníka pro společnost podřadit pod závislou činnost, se žalovaný ve svém shrnutí záměrně vyhýbá, protože činnost společníků pro žalobce není shodná s předmětem jeho běžné činnosti. Zároveň je třeba poukázat na to, že společníci jsou osoby samostatně výdělečně činné, které nevykonávají podnikatelskou činnost pouze pro žalobce. Také bližšímu hodnocení či rozboru charakteru jejich činnosti pro žalobce, se žalovaný blíže nevěnuje. Dle názoru žalobce tak žalovaný nesprávně zjistil skutkový stav, protože se nevypořádal s důkazními prostředky předloženými žalobcem. Činnost žalobce 9. Dále žalobce uvedl, že předmět činnosti žalobce je shodný s jeho předmětem činnosti zapsaným v obchodním rejstříku, kterým je projektová činnost ve výstavbě. Projektová činnost ve výstavbě představuje jednu z vybraných činností ve výstavbě, která je definovaná v § 158 odst. 1 stavebního zákona. Rozumí se jí zpracování územně plánovací dokumentace, územní studie, dokumentace pro vydání územního rozhodnutí nebo dokumentace pro uzavření veřejnoprávní smlouvy nahrazující územní rozhodnutí, projektové dokumentace podle stavebního zákona. Projektovou dokumentací je potom dokumentace stavby, stavby pro vydání stavebního povolení, k uzavření veřejnoprávní smlouvy, k posouzení autorizovaným inspektorem, stavby pro vydání společného povolení, změny staveb před jejím dokončením, staveb k opakovanému řízení nebo dodatečnému povolení stavby, pro provádění stavby, pro nezbytné úpravy dle § 137 stavebního zákona nebo vodního díla. 10. Stavební zákon dále v § 159 stanoví, že projektant odpovídá za správnost, celistvost a úplnost jím zpracované územně plánovací dokumentace, územní studie a dokumentace pro vydání územního rozhodnutí, zejména za respektování požadavků z hlediska ochrany veřejných zájmů a za jejich koordinaci. Je povinen dbát právních předpisů a působit v součinnosti s příslušnými orgány územního plánování a dotčenými orgány. Zjednodušeně řečeno běžnou agendu žalobce tak tvoří projektování staveb, k čemuž mu bylo uděleno také příslušné živnostenské oprávnění. Projektová činnost ve výstavbě představuje vázanou živnost, která pro vyjmenované činnosti vyžaduje autorizaci osob dle podmínek zákona o výkonu povolání autorizovaných architektů a o výkonu povolání autorizovaných inženýrů a techniků činných ve výstavbě (dále jen „ZAA“), u žalobce je zajišťována panem Ing. P. (většinovým společníkem a jednatelem). Jak již bylo uvedeno výše, žalobce pro své klienty zajišťuje tzv. generální dodávku pro investora, která obsahuje (i) standardní činnosti (běžné projekční činnosti) a (ii) nadstandardní činnosti (činnosti nad rámec projekční činnosti). Standardní činnost žalobce 11. je čistě projekční v oblasti běžné stavební projekce (běžné projektové činnosti ve výstavbě) a zahrnuje následující činnosti: zpracování projektu a studií, územní řízení včetně změnového řízení, předání podkladů stavebnímu úřadu pro stavební povolení, zajištění stavebního povolení, autorský dozor nad projektem, kolaudaci stavby. Tuto činnost zajišťují zaměstnanci žalobce. Další část standardní činnosti je prováděna subdodavatelskými firmami (s příslušnou autorizací) a zahrnuje zejména projekce autorizovaných činností v dílčích částech projektu v oblasti: statiky, technického zařízení budov, vzduchotechniky, ústředního topení, elektroinstalace, systému měření a regulace. Tyto autorizované činnosti jsou zajišťovány subdodavateli, což jsou jiné autorizované osoby (právnické nebo fyzické osoby v rámci rozsahu daném funkcí dle autorizace ČKAIT, pr