3 Afs 184/2020 — Nejvyšší správní soud

30 Af 10/2018- 175 - text  7 30 Af 10/2018 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Lukáše Pišvejce (soudce zpravodaj), soudce Mgr. Alexandra Krysla a soudkyně JUDr. Veroniky Burianové ve věci žalobce: PhDr. Ing. Z. K. bytem K. V. zastoupen advokátkou Mgr. Dominikou Kanickou sídlem Chebská 73/48, 360 06 Karlovy Vary proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 11. 2017, č. j. 48640/17/5200-10421-709052, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Napadené rozhodnutí 1. Žalobce se žalobou domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 11. 2017, č. j. 48640/17/ 5200-10421-709052 (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž bylo zamítnuto žalobcovo odvolání a bylo potvrzeno rozhodnutí Finančního úřadu pro Karlovarský kraj ze dne 7. 4. 2017, č. j. 455347/17/2401-50521-402451. Tímto prvoinstančním rozhodnutím – dodatečným platebním výměrem na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2013 byla žalobci doměřena daň ve výši 24.840 Kč a uložena povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 4.968 Kč. Předmětná částka doměřené daně odpovídala výši slevy na dani, kterou žalobce uplatnil na svoji manželku podle § 35ba odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“). II. Žaloba 2. Žalobce v žalobě podrobně shrnul dosavadní průběh řízení, přičemž důraz kladl na okolnosti podání opravného a dodatečného daňového přiznání. Byl přesvědčen, že při vydání dodatečného platebního výměru za zdaňovací období 2013 i při rozhodování o odvolání žalobce proti němu byl prvoinstančním orgánem i žalovaným nesprávně aplikován metodický pokyn č. D-22 Generálního finančního ředitelství. Na dodatečný platební výměr na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2013 uvedený pokyn Generálního finančního ředitelství č. D-22 nebylo možno použít, neboť jeho první použití bylo výslovně GFŘ dovoleno až na zdaňovací období počínající rokem 2014. Pro zdaňovací období 2013 a předchozí se uplatňoval metodický pokyn Generálního finančního ředitelství č. D-6, který bylo možné poprvé použít na zdaňovací období 2011. 3. Dle pokynu č. D-6 se považovaly za příjmy vyplacené nebo obdržené ve zdaňovacím období i dávky vyplacené poplatníkovi nebo obdržené poplatníkem nejdéle do 31 dnů po skončení zdaňovacího období, za které byly dosaženy. Tehdejší mluvčí Ministerstva financí ČR JUDr. Jaroslava Musilová ve svém uveřejněném prohlášení pro čtenáře serveru Podnikatel.cz potvrdila postoj Ministerstva financí předestřený pokynem č. D-6, a sice že se „dávky (nemocenské, podpora v nezaměstnanosti atd.) vyplacené poplatníkovi nebo obdržené poplatníkem nejdéle do 31 dnů po skončení zdaňovacího období, za které byly dosaženy, považují za příjmy vyplacené nebo obdržené v tomto zdaňovacím období“. 4. Dle pokynu Generálního finančního ředitelství č. D-6 se podpora v nezaměstnanosti vyplácená za prosinec 2012 započítávala do zdaňovacího období 2012, a tedy podpora v nezaměstnanosti vyplacená manželce žalobce za leden až červenec 2013, za zdaňovací období 2013, činila částku ve výši 57.996 Kč, čímž byly splněny podmínky pro uplatnění slevy na manželku. Žalobce se dále odvolával v opravném prostředku na ust. § 53 odst. 2 zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve kterém je uvedeno, že podpora v zaměstnanosti a podpora při rekvalifikaci jsou splatné po nabytí právní moci rozhodnutí pozadu za měsíční období, a to nejpozději v následujícím kalendářním měsíci. I z tohoto ustanovení žalobce dovodil, že příjmy vyplacené jeho manželce se vztahují k období 1. 12. 2012 – 31. 7. 2013 a nikoliv k období, kdy byly připsány na účet. 5. V důsledku nesprávného úředního postupu byla žalobci nezákonně doměřena daň ve výši 24.840 Kč a penále z doměřené daně ve výši 4.968 Kč. Správce daně nesprávně neuznal žalobci slevu na manželku dle ust. [§ 35ba] odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, jelikož dle jeho názoru byl úhrn jejích vlastních příjmů dosažených ve zdaňovacím období 2013 v částce ve výši 68.922 Kč, a tedy přesáhl limitní částku ve výši 68.000 Kč. 6. I v případě možných odlišných výkladů příslušného ustanovení zákona (§ 35ba zákona o dani z příjmů) měl podle přesvědčení žalobce výklad metodického pokynu GFŘ č. D-6 provedený Ministerstvem financí přednost, když Ministerstvo financí České republiky je ústředním orgánem státní správy, tj. orgánem nadřízeným Generálnímu finančnímu ředitelství, žalovanému a finančním úřadům. Stejně tak při existenci několika různých výkladů ustanovení zákona je nutné použít pro daňový subjekt výklad nejpříznivější, neboť není jeho vinou, že existuje neshoda příslušných institucí ve výkladu daňových zákonů. 7. Ve prospěch žalobce dále hovořila právní zásada, že věc je řešena dle právních předpisů, vyhlášek, nařízení, pokynů a instrukcí platných a účinných v době, kdy předmětná věc nastala. Tedy i z tohoto hlediska došlo ze strany správních orgánů k nesprávné aplikaci metodického pokynu, a tedy přijetí nesprávného rozhodnutí ve věci. Žalobce navrhl, aby soud napadené rozhodnutí i dodatečný platební výměr zrušil a uložil žalovanému povinnost nahradit žalobci náklady řízení. III. Vyjádření žalovaného k žalobě 8. Žalovaný s právními názory žalobce uvedenými v žalobě nesouhlasil. K okolnostem podání dodatečného daňového přiznání, k němuž mělo dle žalobce dojít pod nátlakem, uvedl, že i kdyby došlo k výměně opravného daňového přiznání za dodatečné DAP, přičemž v obou těchto přiznáních si žalobce totožně uplatnil slevu na dani na manželku, pak by tato skutečnost neměla vliv na posouzení nároku na uplatnění slevy na manželku, neboť by došlo pouze ke změně typu podaného daňového přiznání, nikoliv ke změně údajů žalobcem uplatněných již v opravném daňovém přiznání. Z tohoto hlediska nebylo podstatné, zda byla předmětná sleva uplatněna žalobcem v rámci opravného daňového přiznání nebo dodatečného. 9. Dále žalovaný setrval na tom, že do vlastního příjmu manželky se zahrnují příjmy dosažené v daném zdaňovacím období, tj. od 1. ledna do 31. prosince daného kalendářního roku, bez ohledu na skutečnost, zda jde o dávky, jako je peněžitá pomoc v mateřství, nemocenské, ošetřovné, podpora v nezaměstnanosti či jiné příjmy. To znamená, že tyto dávky vyplacené v lednu daného kalendářního roku se započítávají do vlastního příjmu manželky ve zdaňovacím období, ve kterém jsou vyplaceny. Vlastní příjmy manželky dosáhly v lednu a v únoru 2013 částek 10.926 Kč, v březnu a v dubnu 2013 částek 8.405 Kč, v květnu až srpnu 2013 částek 7.565 Kč, v úhrnu tedy 68.922 Kč, čímž nebyla splněna podmínka pro nárok na uplatnění předmětné slevy (vlastní příjem nepřesahující 68.000 Kč za zdaňovací období). 10. Pokud šlo o námitku žalobce, že byly nesprávně aplikovány metodické pokyny, žalovaný podotkl, že tuto námitku žalobce neuvedl ve svém odvolání, ale až v žalobě. Podle žalovaného nebylo možno akceptovat námitku žalobce, že měl být aplikován pokyn č. D-6, neboť ten otázku ohledně zahrnutí příjmů vyplacených v lednu daného roku do vlastních příjmů manžela (manželky) v tom kterém zdaňovacím období vůbec neupravoval. Žalobce se tedy opíral především o prohlášení tehdejší tiskové mluvčí Ministerstva financí. 11. Žalovaný upozornil na sdělení Generálního finančního ředitelství, že vyjádření tiskové mluvčí Ministerstva financí bylo odlišné od toho, které zastává finanční správa. Výše uvedený pokyn č. D-22 byl vydán k zamezení výkladových rozdílů a výslovně v něm v čl. IV. k § 35ba odst. 1 písm. b) bylo uvedeno, že: „Do vlastního příjmu manželky (manžela) se zahrnují veškeré příjmy s výjimkou příjmů uvedených v tomto ustanovení zákona. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se zahrnují příjmy dosažené v daném zdaňovacím období, tj. od 1. ledna do 31. prosince daného kalendářního roku, bez ohledu na skutečnost, zda jde o dávky, jako je peněžitá pomoc v mateřství, nemocenské, ošetřovné, podpora v nezaměstnanosti či jiné příjmy. To znamená, že tyto dávky vyplacené v lednu daného kalendářního roku se započítávají do vlastního příjmu manželky/manžela ve zdaňovacím období, ve kterém jsou vyplaceny. U příjmů ze závislé činnosti (§ 6) se postupuje podle § 5 odst. 4 zákona, tj. příjmy ze závislé činnosti vyplacené nebo obdržené poplatníkem nejdéle do 31 dnů po skončení zdaňovacího období, za které byly dosažené, se považují za příjmy vyplacené nebo obdržené v tomto zdaňovacím období.“ Nelze proto vytýkat správci daně, ani žalovanému, že se přiklonili k ustálenému výkladu, byť formálně byl upraven v pokynu č. D-22 v roce 2015. Žalovaný považoval tuto námitku za nedůvodnou a s ohledem na vše výše uvedené navrhl zamítnutí žaloby. IV. Replika 12. V podané replice se žalobce opětovně vyjádřil k okolnostem podání opravného daňového přiznání a vyjádřil své obavy z poskytnutí opravného daňového přiznání správci daně, ab