7 Afs 9/2003 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 9/2003- 94 - text 7 Afs 9/2003 - 100 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudců JUDr. Elišky Cihlářové a JUDr. Jiřího Vyvadila v právní věci stěžovatele D., spol. s r. o., zastoupeného JUDr. Vítězslavem Květenským, advokátem se sídlem v Praze 8, Křižíkova 16, za účasti Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem v Praze 1, Štěpánská 28, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 14. 3. 2003, č. j. 28 Ca 162/2002 - 53, t a k t o : Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 14. 3. 2003, č. j. 28 Ca 162/2002 - 53, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Stěžovatel včas podanou kasační stížností napadá shora uvedený rozsudek, jímž byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. město Prahu (dále jen „správní orgán“) ze dne 21. 12. 2001, č. j. FŘ-9260/13/01, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období září 1999, vydanému Finančním úřadem pro Prahu 4 (dále jen „správce daně“) dne 16. 11. 2000, č. j. 259486/00/004514/5415. Městský soud v Praze (dále jen „městský soud“) odůvodnil napadený rozsudek tím, že neshledal důvodnými jednotlivé námitky stěžovatele týkající se procesních vad při zjišťování skutkového stavu. Pokud se týká námitky, že správce daně neumožnil stěžovateli klást otázky vyslýchaným svědkům, městský soud vyšel z právního názoru, že předmětný nárok na nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty byl po podání daňového přiznání stěžovatele prověřován ve vytýkacím řízení na základě výzvy správce daně k odstranění pochybností o údajích daňového přiznání podle ust. § 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), a to v době, kdy daňová povinnost stěžovatele, tj. nadměrný odpočet, nebyla vyměřena. Protože správce daně nevedl u stěžovatele daňovou kontrolu, nedopustil se porušení práva stěžovatele klást svědkům otázky při ústním jednání stanoveného v ust. § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správě daní a poplatků. Soud rovněž nepokládal za vadu řízení, jež mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí, pokud svědci nebyli poučeni, že se nepravdivou či neúplnou výpovědí mohou dopustit též přestupku proti pořádku ve státní správě podle ust. § 21 odst. 1 písm. b) zákona č. 200/1990 Sb., o přestupcích, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „přestupkový zákon“). Soud dále neshledal důvodnou námitku stěžovatele, že byla porušena jeho práva při nahlédnutí do spisů, když uzavřel, že stěžovatel požadoval nahlédnutí do té části spisů, která je podle ust. § 23 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků vyloučena z nahlížení a v jiném rozsahu nahlédnutí nepožadoval. Ve včas podané kasační stížnosti namítal stěžovatel (dále též „daňový subjekt“) stížní důvody uvedené v ust. § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), přičemž kasační stížnost založil na důvodech, které uplatnil již ve správní žalobě ze dne 5. 3. 2002, a protože městský soud žádný z nich neakceptoval, převzal jejich obsah do kasační stížnosti. Konkrétně pak namítal, že již v odvolání proti rozhodnutí správce daně poukazoval na to, že mu nebylo umožněno klást svědkům dotazy a nahlédnout do spisu. Pokud jde o prvou z uvedených námitek, stěžovatel jednak dovozuje, že ust. § 16 zákona o správě daní a poplatků je umístěno mezi obecnými ustanoveními zákona o správě daní a poplatků, z čehož vyplývá, že je všeobecně platné pro všechny typy řízení, a proto právo daňového subjektu klást svědkům otázky uvedené v ust. § 16 odst. 4 písm. e) cit. zákona je uplatnitelné ve všech typech řízení, nikoliv jen při daňové kontrole samé. Dále zastává názor, že vytýkací řízení dle ust. § 43 zákona o správě daní a poplatků je pouze stádiem daňové kontroly, což plyne z porovnání znění ust. § 16 a § 43 cit. zákona. Svědecké výpovědi byly proto pořízeny v rozporu s ust. § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správě daní a poplatků a jako takové jsou procesně nepoužitelné a to i z důvodu, že svědci byli nesprávně poučeni podle ust. § 37 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků o možnosti uložení pokuty, neboť nebyli poučeni, že se mohou dopustit přestupků proti pořádku ve státní správě podle ust. § 21 odst. 1 písm. b) a c) přestupkového zákona, případně trestného činu křivého obvinění podle ust. § 174 zákona č. 140/1961 Sb., trestního zákona, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „trestní zákon“). Stěžovatel dále namítá, že mu správce daně neumožnil nahlédnout do volně přístupné části spisu a že nepostupoval v souladu s ust. § 23 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků, neboť nevydal rozhodnutí, jímž mu nahlédnutí neumožnil a nepoučil jej o možnosti podání odvolání. Dále poukázal na skutečnost, že ve spise se objevují svědecké výpovědi, jež sepsaly samotné osoby označující se jako svědci, které však nelze pokládat za řádné důkazní prostředky. Správce daně dle názoru stěžovatele rovněž pochybil, pokud jako svědka nevyslechl pana B., D. a Š. Stěžovatel navrhl zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci zpět k dalšímu řízení. Správní orgán ve svém vyjádření uvedl, že správce daně neprováděl u stěžovatele daňovou kontrolu ve smyslu ust. § 16 zákona o správě daní a poplatků, ale vytýkací řízení, a proto práva, která jsou v ust. § 16 cit. zákona přiznána subjektu, u něhož je prováděna daňová kontrola, stěžovateli nenáležela. Správní orgán dále poukázal na skutečnost, že materiály nazvané „svědecké výpovědi“, které byly předloženy stěžovatelem a pořízeny bez součinnosti správce daně, nepovažoval za svědecké výpovědi ve smyslu zákona o správě daní a poplatků, ale za prohlášení, která byla zhodnocena jako jiné důkazní prostředky. V žádném případě však z nich nevyplynulo, že by byly navrhovány nové svědecké výpovědi. Správní orgán dále uvedl, že na daňové řízení není možné vztahovat ustanovení trestního zákona či trestního řádu, která obsahují odlišné principy. Křivá výpověď před správcem daně tak není trestným činem dle ust. § 175 odst. 1 trestního zákona. K námitce stěžovatele týkající se nemožnosti nahlížet do spisu správní orgán uvedl, že nebylo povinností správce daně vydat o nahlížení do spisu rozhodnutí. Z protokolu sepsaného dne 12. 2. 2001 pak dále vyplynulo, že stěžovatel požadoval nahlédnutí do spisu v části dožádání, do odpovědí na dožádání a do protokolů svědků získaných dožádáním, což jsou materiály, kdy může být zpravidla ohrožen zájem jiného daňového subjektu, a proto dle ust. § 23 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků není daňový subjekt do takovýchto materiálů oprávněn nahlížet. Stěžovatel v daňovém řízení proti tomuto postupu nic nenamítal. Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené rozhodnutí krajského soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná. Podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. kasační stížnost lze podat pouze z důvodu tvrzené nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení. Dle ust. § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. kasační stížnost lze podat pouze z důvodu vady řízení spočívající v tom, že skutková podstata, z níž správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo že při jejím zjišťování byl porušen zákon v ustanoveních o řízení před správním orgánem takovým způsobem, že to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto důvodně vytýkanou vadu soud, který ve věci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu měl zrušit; za takovou vadu řízení se považuje i nepřezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost. Stěžovatel ve své kasační stížnosti nejprve namítal, že svědecké výpovědi jsou procesně nepoužitelné, a to jednak z důvodu toho, že mu bylo odepřeno zúčastnit se výslechů svědků a klást jim otázky, a dále i pro nedostatky v poučení těchto svědků, které jim bylo správcem daně uděleno v rozporu s ust. § 8 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků. Podle § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správě daní a poplatků má daňový subjekt, u něhož je prováděna daňová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce daně právo klást svědkům a znalcům otázky při ústním jednání a místním šetření. S ohledem na okolnost, že výkladem tohoto ustanovení se zabýval Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 29. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 232/02, Nejvyšší správní soud považuje v této souvislosti za vhodné ocitovat z jeho rozhodnutí následující. „Ustanovení § 16 zákona o správě daní a poplatků nese sice název „Daňová kontrola“, avšak dle názoru Ústavního soudu v rámci zachování „rovnosti zbraní“ v daňovém řízení je třeba vycházet z principu, že pravidlo uvedené v ust. § 16 odst. 4 písm. e) zákona o správě daní a poplatků je třeba aplikovat vždy, je-li finančním orgánem ve vztahu k daňovému subjektu prováděno dokazování