8 Afs 103/2007 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 103/2007- 58 - text 8 Afs 103/2007 - 63 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody a soudců JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobkyně: Ing. L. Ř., zastoupená JUDr. Milanem Štětinou, advokátem se sídlem Jiráskova 614, Česká Lípa, proti žalovanému: Celní ředitelství Ústí nad Labem, El. Krásnohorské 2378/24, Ústí nad Labem, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 2. 2006, čj. 9988/05-2001-21, ze dne 13. 2. 2006, čj. 10321/05-2001-21, ze dne 30. 1. 2006, čj. 11918/05-2001-21, ze dne 30. 1. 2006, čj. 11918/1/05-2001-21, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci ze dne 25. 9. 2007, čj. 59 Ca 17/2006 – 35, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobkyně n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: Žalovaný rozhodnutím ze dne 8. 2. 2006, čj. 9988/05-2001-21, zamítl odvolání žalobkyně proti dodatečným platebním výměrům Celního úřadu Česká Lípa (dále též „celní úřad“ nebo „správce daně“) na spotřební daň z minerálních olejů za zdaňovací období leden až prosinec 2004, čj. 209/05/1562/02, čj. 204/05/1562/02, čj. 4969/04/1562/25, čj. 4297/04/1562/25, čj. 3533/04/1562/25, čj. 3024/04/1562/22, čj. 2613/04/1562/22, čj. 2109/04/1562/22, čj. 1950/04/1562/22 , čj. 1205/04/1562/08, čj. 1206/04/1562/08 a čj. 1207/04/1562/22, všechny ze dne 16. 8. 2005, kterými byly žalobkyni vyměřeny částky za neoprávněně vrácenou spotřební daň z minerálních olejů za uvedené měsíce. Žalovaný rozhodnutím ze dne 13. 2. 2006, čj. 10321/05-2001-21, zamítl odvolání žalobkyně proti rozhodnutí celního úřadu o přiznání nároku na vrácení spotřební daně z minerálních olejů ze dne 13. 9. 2005, čj. 4730/05-1562-02, kterým byl žalobkyni přiznán nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů za období červen 2005 v nulové výši. Žalovaný rozhodnutím ze dne 30. 1. 2006, čj. 11918/05-2001-21, zamítl odvolání žalobkyně proti rozhodnutí celního úřadu o přiznání nároku na vrácení spotřební daně z minerálních olejů ze dne 27. 10. 2005, čj. 5847/05-1562-02, kterým byl žalobkyň přiznán nárok na vrácení spotřební nároku na vrácení daně z minerálních olejů za období červenec 2005 v nulové výši. Žalovaný rozhodnutím ze dne 30. 1. 2006, čj. 11918/1/05-2001-21, zamítl odvolání žalobkyně proti rozhodnutí celního úřadu o přiznání nároku na vrácení spotřební daně z minerálních olejů ze dne 27. 10. 2005, čj. 5848/05-1562-02, kterým byl žalobkyň přiznán nárok na vrácení spotřební nároku na vrácení daně z minerálních olejů za období srpen 2005 ve výši 1051 Kč. Žalobkyně napadla všechna výše uvedená rozhodnutí jedinou žalobou podanou u Krajského soudu v Ústí nad Labem – pobočka v Liberci (dále jen „krajský soud“), který ji rozsudkem ze dne 25. 9. 2007, čj. 59 Ca 17/2006 - 35, zamítl. Podle krajského soudu nelze z čistě jazykového hlediska vyloučit, že doklad o prodeji minerálních olejů, z něhož je zřejmé, že ho vystavil prodávající a na němž jsou uvedeny veškeré požadované údaje, bez ohledu na to, kým byly doplněny, může být dokladem, na základě kterého vzniká nárok na vrácení spotřební daně. Jazykový projev zákonodárce však ještě není právní normou. K obsahu právní normy se lze dostat jen prostřednictvím interpretace jejího jazykového vyjádření, spočívající především v nalézání a hodnocení argumentů, které lze přiřadit k myslitelným významům textu právního předpisu. Způsob výkladu § 57 odst. 9 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“) podaný žalobkyní je argumentačně neudržitelný. Krajský soud provedl gramatický rozbor citovaného ustanovení z něhož dovodil, že veškeré náležitosti musí na doklad doplnit prodejce minerálních olejů nikoliv osoba jiná. Tento závěr podpořil mimo jiné argumentem, že v souladu s interpretací žalobkyně by prodejce mohl vydat i bianco doklad. To, co má být dokladem o prodeji minerálních olejů doloženo, by tak bylo nelogicky v dispozici kupujícího a ne prodávajícího, který za správnost údajů uvedených na dokladu odpovídá. Krajský soud přisvědčil žalovanému, že údaj uvedený pod písm. d) předmětného ustanovení může vyplnit jen prodávající, neboť jen on má přehled o tom, kdy byly minerální oleje uvedeny do volného daňového oběhu a tedy jakou sazbou spotřební daně jsou zatíženy při nákupu a následném prodeji. Nedostatek softwarového vybavení čerpací stanice neumožňuje kupujícímu doplňovat chybějící údaje na dokladech o prodeji. Odmítl tvrzení že všechny žalobkyní doplňované údaje byly správné, jelikož na dokladech z ledna až dubna 2004 uváděla nesprávnou výši spotřební saně odpovídající sazbě v té době již nepatného zákona č. 587/1992 Sb. Žalobkyně (stěžovatelka) brojila proti rozsudku krajského soudu kasační stížností, v níž se dovolala stížního důvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), tj. nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem. Soudem podaný výklad je podle stěžovatelky jednoznačně pozitivistický, formální, přičemž nebere v úvahu faktickou, tj. reálnou situaci a záměr zákonodárce. Stěžovatelka je formalisticky a nepřiměřeně postižena tím, že nemůže ovlivnit jednání prodejců a tím, že jejich daňové doklady neobsahují veškeré náležitosti. Právě proto si, na návrh správce daně, opatřila razítko obsahující potřebné údaje. Podstatou celé věci a konečného rozhodnutí nemůže být formalistický výklad zákona (byť z jazykového, gramatického či logického výkladu správný), ale skutečné posouzení toho, zda žalobkyně pohonné hmoty fakticky zakoupila a použila je v souvislosti se zemědělskou výrobou, tj. splnila podmínky stanovené zákonem. Skutečnost, zda byly některé náležitosti doplněny kupujícím či prodejcem je zástupný problém za situace, že se jedná o doklady pravé a obsahující nezaměnitelné náležitosti jako je druh, množství, datum apod. Stěžovatelka na závěr upozornila na paradox, že nebyla přijata žádná opatření ve vztahu k prodejcům, kteří nevydávají doklady obsahující všechny náležitosti stanovené zákonem. Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že zákon o spotřebních daních jasně stanovuje podmínky pro vracení daně z minerálních olejů a určuje, kdo bude údaje do dokladu o prodeji uvádět. Zajisté to je i proto, aby byl pevně stanoven rámec postupu pro správce daně a omezena možnost pro jeho správní uvážení a vzniku možného korupčního prostředí. Vyjádřil přitom pochybnosti o doporučení správce daně k uvádění údajů do dokladu o nákupu pohonných hmot samotným žalovaným, jelikož tato výhrada nebyla při ústních jednáních na celním úřadu nikdy uplatněna. Taktéž nesouhlasí s tvrzením, že stěžovatelka nemá možnost ovlivnit vydávání daňových dokladů, neboť prodávající je podle § 57 odst. 9 zákona o spotřebních daních povinen doklad ve stanovené lhůtě se všemi jeho náležitostmi vydat. Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ř. s.). Kasační stížnost není důvodná. Nejvyšší správní soud ze správního spisu zjistil, že stěžovatelka provozující zemědělskou prvovýrobu nakupovala od různých provozovatelů čerpacích stanic motorovou naftu k pohonu zemědělské techniky do tankovacího vozíku, ve kterém byla zároveň skladována. Během kontroly spotřební daně z minerálních olejů za zdaňovací období leden až prosinec 2004 stěžovatelka uvedla, že měla problémy získat od obsluhy čerpací stanice daňový doklad s údaji dle ustanovení § 57 zákona o spotřebních daních, a proto si sama nechala postupně vyhotovit dvě razítka: prvé se vztahovalo k nákupům výrobků podle § 19 odst. 1 písm. c) a odst. 2 písm. c) zákona č. 587/1992 Sb., jimiž byly označovány doklady z ledna až června 2004 a druhé k nákupu výrobků podle § 45 odst. 1 písm. b) a odst. 2 písm. c) zákona č. 353/2003 Sb., jimiž byly označovány doklady od července 2004. Obě razítka obsahovala číselné označení výrobků 271003, sazbu spotřební daně…Kč/1000 l (s ručně dopsanou sazbou spotřební daně), celkovou výši spotřební daně…(s ručně dopsanou výší spotřební daně) a druhé razítko navíc kód nomenklatury 27101941. Jimi pak doplňovala chybějící údaje na doklady o prodeji pohonné hmoty. V případě uplatněných nároků na vrácení spotřební daně za zdaňovací období měsíců července a srpna 2005 stěžovatelka předložila celnímu úřadu doklady neobsahující všechny náležitosti stanovené v § 57 zákona o spotřebních daních, a proto byla vyzvána, aby v souladu § 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“) ve lhůtě předložila doklady o prodeji pohonných hmot, na kterých budou veškeré náležitosti uvedeny prodávajícím. Požadované doklady s jí doplněný