9 Afs 13/2008 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 13/2008- 90 - text 9 Afs 13/2008 - 90 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v rozšířeném senátě složeném z předsedy JUDr. Josefa Baxy a soudců JUDr. Michala Mazance, JUDr. Jakuba Camrdy, JUDr. Miluše Doškové, JUDr. Karla Šimky, JUDr. Petra Průchy a JUDr. Marie Turkové v právní věci žalobkyně: CZT a.s. (dříve CZ TABÁK, a. s.), se sídlem Bratranců Veverkových 396, Pardubice, zastoupené JUDr. Jiřím Vaníčkem, advokátem se sídlem Šaldova 34, Praha 8, proti žalovanému: Celní ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Bohuslava Martinů 1672/8a, Hradec Králové, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 16. 11. 2006, č. j. 1678003/06-0601-21, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 10. 2007, č. j. 30 Ca 114/2006  24, t a k t o : Usnesení Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 10. 2007, č. j. 30 Ca 114/2006  24, s e r u š í a věc s e v r a c í krajskému soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : I. Vymezení věci 1. Celní úřad vydal dne 18. října 2006, č. j. 7572/06-0663-024, zajišťovací příkaz podle § 71 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“ či „d. ř.“), na zajištění daňové povinnosti žalobce a uložil žalobci povinnost zajistit nejpozději do tří dnů od doručení zajišťovacího příkazu ve prospěch celního úřadu spotřební daň složením jistoty ve výši 66 530 493 Kč. Zajišťovaná částka byla stanovena podle § 10 odst. 1 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“), jako součin příslušné sazby spotřební daně z tabákových výrobků – tabáku ke kouření a hmotnosti tabáku, u něhož vznikla povinnost přiznat a zaplatit daň podle § 9 odst. 1 zákona o spotřebních daních na základě uvedení tabákových výrobků do volného oběhu. Vydání zajišťovacího příkazu celní úřad odůvodnil tak, že ačkoli žalobce označil předmětné zboží, tedy tabákové výrobky pod obchodním názvem Gulivers – extra, Gulivers – standard, při jejich uvedení do volného daňového oběhu jako tabákové výrobky ve smyslu § 101 odst. 3 písm. c) zákona o spotřebních daních (tj. jako doutníky a cigarillos), celní úřad na základě odborných laboratorních posudků dospěl k závěru, že se jedná o zboží ve smyslu § 101 odst. 3 písm. c) bod 1. zákona o spotřebních daních, tedy o řezaný tabák způsobilý ke kouření bez dalšího průmyslového zpracování. 2. Proti rozhodnutí celního úřadu podal žalobce odvolání, v němž zejména namítal, že v souvislosti s jím provozovaným daňovým skladem a přepravou vybraných výrobků má ve smyslu § 21 odst. 8 písm. b) a c) zákona o spotřebních daních zajištěnu spotřební daň celkem ve výši 11 000 000 Kč, což by mělo být pro zajištění předmětné daně dostačující, a že zajišťovacím příkazem byla zajištěna daň i na dosud nevyrobené tabákové výrobky a dle jeho údajů byla celním úřadem stanovena částka o 33 459 654 Kč vyšší. Poukázal na možné likvidační důsledky zajišťovacího příkazu a na to, že se v této souvislosti obává odejmutí povolení k provozování daňového skladu se všemi daňovými důsledky. 3. Žalovaný změnil rozhodnutí správního orgánu I. stupně tak, že snížil výši částky, která má být zajištěna z 66 530 493 Kč na 34 846 457 Kč, ve zbývající části ponechal zajišťovací příkaz platným. 4. Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové, který žalobu podle § 68 písm. e) a § 70 písm. b) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“) odmítl s poukazem na nepřípustnost žaloby, neboť žalobce se domáhá přezkoumání rozhodnutí, které je jakožto rozhodnutí předběžné povahy vyloučeno z přezkumu ve správním soudnictví. 5. Žalobce (stěžovatel) podal proti usnesení krajského soudu včasnou kasační stížnost, v níž namítl nezákonnost odmítnutí jeho žaloby [§ 103 odst. 1 písm. e) s. ř. s.]. Uvedl, že zajišťovací příkaz významným způsobem zasahuje do jeho majetkové sféry a mohl by vést k exekuci jeho majetku. Zajišťovací příkaz stěžovateli zejména znemožňuje disponovat s jeho majetkem, výrazným způsobem ohrožuje jeho podnikatelskou a jinou hospodářskou činnost a mohl by mít dokonce pro stěžovatele i likvidační důsledky. Podle stěžovatele se tak uvedené rozhodnutí dotýká jeho základních práv a svobod zakotvených v Listině základních práv a svobod, a mělo by tak být podrobeno soudnímu přezkumu. Zmiňuje i nález Ústavního soudu ze 17. 5. 2001, sp. zn. IV. ÚS 393/2000, podle něhož není možné ustanovení vylučující soudní přezkum správních rozhodnutí vykládat extenzivně a v pochybnostech je nutno postupovat ve prospěch zachování práva na přístup k soudu. Stěžovatel dále argumentuje tím, že jelikož je zajišťovací příkaz vydáván správcem daně na základě správního uvážení, musí právní řád zúžit prostor pro libovůli správce daně. Stěžovatel také upozorňuje na skutečnost, že proti zajišťovacímu příkazu je přípustné odvolání, o němž však nerozhoduje nezávislý orgán a jeho rozhodnutí není možné dále nechat přezkoumat. 6. Žalovaný se ve svém vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil se závěry krajského soudu. Odkázal také na judikaturu Evropského soudu pro lidská práva, která přiznává výlučnost ochraně veřejného zájmu při vybírání daní a možnost přezkumu postupů fiskálních orgánů podle čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně základních lidských práv a svobod relativizuje. Žalovaný zmínil zejm. rozsudek z 12. 7. 2001 ve věci Ferrazzini proti Itálii, z něhož vyplývá, že obecnými lidskoprávními konstrukcemi nelze zmařit základní smysl a účel správy daní a potažmo daňového řízení, kterým je správný a včasný výběr daní, k čemuž právě mají sloužit předběžné úkony, v případě ohrožení výběru daně pak zvláště institut jejího zajištění. Žalovaný navrhl kasační stížnost zamítnout. II. Důvody předložení věci rozšířenému senátu 7. Poté, co devátý senát Nejvyššího správního soudu dospěl k závěru, že kasační stížnost je ve smyslu § 102 s. ř. s. přípustná a jsou v ní podle jejího obsahu namítány důvody odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. e) s. ř. s., konstatoval, že stěžejní je pro danou věc posouzení otázky, zda zajišťovací příkaz vydaný podle § 71 d. ř. podléhá přezkumu ve správním soudnictví, nebo zda se na něj vztahuje kompetenční výluka ve smyslu § 70 písm. b) ve spojení s § 68 písm. e) s. ř. s. 8. Devátý senát při předběžném posouzení věci dospěl k opačnému názoru, než jaký byl vyjádřen v rozsudku Nejvyššího správního soudu z 28. 2. 2007, č. j. 8 Afs 37/2005  126 (všechna zde citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na http://www.nssoud.cz), podle nějž je zajišťovací příkaz vydaný podle § 71 d. ř. rozhodnutím předběžné povahy a je tedy z věcného hlediska soudem nepřezkoumatelný. 9. Podle devátého senátu naopak zajišťovací příkaz není rozhodnutím předběžné povahy ve smyslu § 70 písm. b) s. ř. s. K takovému závěru je podle devátého senátu třeba dospět po aplikaci testu stanoveného v rozsudku Nejvyššího správního soudu z 29. 3. 2006, č. j. 2 Afs 183/2005  64, č. 886/2006 Sb. NSS, na posuzovanou věc, neboť z řady skutečností vyplývá, že zajišťovací příkaz podle § 71 d. ř. nesplňuje ani materiální, ani procesní znak rozhodnutí předběžné povahy, jak byly tyto znaky vymezeny v citovaném rozsudku. Stručně lze shrnout, že podle devátého senátu o nenaplnění materiálního znaku předběžnosti svědčí, že d. ř. výslovně neřeší otázku délky doby platnosti zajišťovacího příkazu, tento závěr pak potvrzuje i judikatura správních soudů. Doba účinnosti zajišťovacího příkazu může dosáhnout až tří let a daňový subjekt je povinen strpět účinky zajišťovacího příkazu až do ukončení řízení o vyměření daně. Účinky takového rozhodnutí jsou však okamžité a mohou významným způsobem zasáhnout do právní sféry daňového subjektu. Nelze hovořit ani o naplnění procesního znaku, neboť ne ve všech případech se adresáti rozhodnutí mohou vůči němu domoci účinné obrany. Jednak d. ř. výslovně a jednoznačně neupravuje postup správce daně po vydání zajišťovacího příkazu, jednak následné rozhodnutí o daňové povinnosti nemusí odstranit veškeré pro daňový subjekt negativní důsledky zajišťovacího příkazu, pakliže je vůbec vydáno, neboť mohou nastat i případy, v nichž rozhodnutí o daňové povinnosti nebude vydáno vůbec. 10. K předkládací zprávě se stěžovatel vyjádřil tak, že souhlasí s názorem devátého senátu, že zajišťovací příkaz nemusí být vydán v již zahájeném daňovém řízení, uvádí konkrétní skutečnosti, jež dle jeho názoru mají doložit vážnost zásahu do jeho práv způsobeného vydání předmětného zajišťovacího příkazu (předkládá např. tabulku s objemem prodaného zboží) a odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu z 21. 5. 2008, který dle názoru stěžovatele podporuje závěr o nutnosti soudního přezkumu zajišťovacího příkazu. 11. Žalovaný pak uvádí, že předmětný zajišťovací příkaz byl spotřebován a jeho platnost zanikla k 22. 12. 2007 splatností dodatečně vyměřené daně z tabákových výrobků, která byla stanovena v částce vyšší, než jakou byla dříve v té době ještě nevyměřen