8 Afs 47/2011 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 47/2011- 98 - text 8 Afs 47/2011 - 101 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jana Passera a soudců JUDr. Michala Mazance a Mgr. Davida Hipšra v právní věci žalobce: HOFFMANN spol. s r. o. Chrudim, se sídlem Štěpánkova 97, Chrudim, zastoupeného Mgr. Hanou Zahálkovou, advokátkou se sídlem Příkop 4, Brno, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 21. 12. 2009, čj. 9581/091300607589, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 13. 1. 2011, čj. 31 Af 50/2010  45, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobce n e m á p r á v o na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. 1. Rozhodnutím ze dne 21. 12. 2009, čj. 9581/091300607589, žalovaný zamítl odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Chrudimi ze dne 26. 9. 2008, čj. 110591/08/233912/2901, kterým správce daně podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“) a dle § 46 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za zdaňovací období září roku 2006 ve výši 45 365 Kč. II. 2. Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové, který ji rozsudkem ze dne 13. 1. 2011, čj. 31 Af 50/2010  45, zamítl. 3. Krajský soud zjistil, že žalobce uzavřel dne 8. 12. 2003 s manžely Š. (dále jen „objednatelé“) smlouvu o dílo na dokončení novostavby rodinného domu. Cena za zhotovení díla byla sjednána ve výši 1 364 990,90 Kč. V této ceně přitom byla zohledněna dohoda smluvních stran, vyjádřená v dodatku č. 1 ke smlouvě ze dne 8. 1. 2004, kterou se objednatelé zavázali k využití svého rodinného domu jako vzorového za účelem propagace stavebního systému VELOX, a to formou umožnění návštěv dalším zájemcům o uvedený stavební systém. Termíny návštěv byly blíže vymezeny v dodatku ke smlouvě o dílo. Krajský soud konstatoval, že cena za dílo zohledňovala závazek objednatelů poskytnout žalobci svůj rodinný dům za účelem propagace jeho služeb a používaného stavebního systému, přičemž hodnota takového závazku nebyla konkrétně vyčíslena. Objednatelé tedy poskytli žalobci službu. Krajský soud se proto neztotožnil s námitkou zpochybňující postup žalovaného při daňovém posouzení předmětné smlouvy o dílo a naopak považoval za nezákonný postup žalobce, který odvedl daň z přidané hodnoty z částky odpovídající výši kupní ceny. 4. Dále krajský soud posuzoval otázku vymezení základu daně, tedy v jaké výši měla být služba poskytnutá objednateli vyčíslena. Na tomto místě soud hodnotil postup žalovaného a správce daně, kteří při stanovení základu vycházeli z výše nákladů vynaložených žalobcem na stavbu rodinného domu. Přihlédl přitom ke dvěma znaleckým posudkům a katalogové ceně. Krajský soud připomněl, že hodnota služby poskytnuté objednateli nebyla nikde vyčíslena, neboť nedošlo k jejímu smluvnímu ujednání. Dále uvedl, že správce daně při daňové kontrole zjistil, že náklady na zakázku objednatelů činily 2 307 361,76 Kč. Pokud tedy žalobce účtoval objednatelům za dokončení stavby částku 1 364 990,90 Kč, ocenil hodnotu služeb poskytnutých objednateli rozdílem do výše vynaložených nákladů. Jestliže správce daně vyměřil žalobci daň z tohoto základu, podle soudu splnil „požadavky ust. § 14 zákona o DPH“ [myšleno zřejmě zákon č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 588/1992 Sb.“) - pozn. Nejvyššího správního soudu]. Namítl-li žalobce, že objednatelé i jejich příbuzní prováděli některé práce na stavbě svépomocí, krajský soud zdůraznil, že hodnota těchto prací se nemohla projevit v nákladech žalobce a nemohla ovlivnit ani výši základu daně. Navíc takto stanovený základ daně nepřesahoval katalogovou cenu obdobných domů ani nedosahoval výše ceny stanovené jednotlivými znaleckými posudky předloženými v daňovém řízení. Konečně krajský soud neshledal důvodnou námitku nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí pro nedostatek důvodů. 5. Krajský soud nepřisvědčil ani námitce týkající se zdanitelného plnění fakturovaného na základě smlouvy o užití architektonického návrhu. Neztotožnil se s žalobcem, že daný architektonický návrh se následně stal nedílnou součástí dodávky rodinného domu. 6. Krajský soud považoval za nepochybné, že žalobce jako poskytovatel udělil druhému účastníku smlouvy jako nabyvateli (dále také jen „nabyvatel“), souhlas s užitím architektonického návrhu k výstavbě rodinného domu. Současně bylo ujednáno, že pokud nabyvatel k výstavbě rodinného domu projektovaného dle tohoto architektonického návrhu využije technologii VELOX na základě smlouvy o dílo uzavřené s poskytovatelem, bude mu zaplacená cena za užití tohoto návrhu započtena na poslední splátky ceny díla. Žalobce coby výlučný vlastník autorských práv k veškeré projektové dokumentaci rodinného domu tedy podle krajského soudu nabídl nabyvateli finanční zvýhodnění spočívající ve výši ceny za užití architektonického návrhu, a to za splnění přesně vymezené podmínky. Podle krajského soudu tak projev vůle obou účastníků smlouvy spočíval v nabídce finanční kompenzace, kdy se žalobce zavázal poskytnout nabyvateli určité finanční zvýhodnění za předpokladu, že ten využije dalších žalobcem nabízených služeb. Ze smlouvy lze přitom podle krajského soudu rovněž usuzovat, že pokud by nabyvatel nevyužil další služby, nebylo by mu finanční zvýhodnění poskytnuto. Na tomto místě krajský soud doplnil, že v projednávané věci správce daně posuzoval případ, kdy nabyvatel splnil podmínku stanovenou ve smlouvě a byla mu poskytnuta finanční kompenzace. 7. Podle krajského soudu se v daném případě jednalo o dvě samostatná smluvní ujednání, která netvořila nedělitelný celek. Tento názor nevyvrátila ani žalobcem uváděná judikatura Soudního dvora EU, který neřešil situaci právně srovnatelnou se situací projednávanou v nynějším řízení. Krajský soud konstatoval, že nabyvatel ze smlouvy měl bezesporu na výběr, zda technologii VELOX využije, či nikoliv. Pokud by využil pouze službu spočívající v postoupení a využití architektonického návrhu, využil by ji zcela samostatně, a nelze dovodit, že by taková služba musela mít vazbu na samotnou realizaci výstavby rodinného domu. Záleželo tedy pouze na vůli nabyvatele. Případný zájem nabyvatele o technologii VELOX, znamenající pro žalobce obchodní výhodu, by pak byl ohodnocen určitou finanční kompenzací. 8. Krajský soud proto přisvědčil žalovanému, že daný obchodní případ je nutno z pohledu zákona o DPH posuzovat jako dvě samostatná zdanitelná plnění podléhající jednak základní sazbě daně a jednak sazbě daně snížené. Tento závěr byl podle krajského soudu potvrzen i žalobcem při fakturování těchto služeb, kdy souhlas k užití architektonického návrhu fakturoval samostatně se základní sazbou daně. Jednání žalobce podle soudu neodpovídalo žalobní námitce, že se jedná o plnění vedlejší, které musí být součástí plnění hlavního. 9. Na základě uvedeného krajský soud shledal aplikaci jednotlivých ustanovení zákona o DPH souladnou se šestou směrnicí Rady o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně (77/388/EHS) [dále jen „šestá směrnice“]. Plnění žalobce na základě smlouvy totiž nelze považovat za plnění vedlejší. Krajský soud proto neshledal důvodným ani návrh žalobce na položení předběžné otázky Soudnímu dvoru EU. 10. Podle krajského soudu nemohly ani dodatky ke smlouvě podpořit závěr žalobce, že plnění poskytnutá na základě dvou smluvních ujednání tvoří jediný celek. Na tomto místě soud vyslovil, že pro zrušení smlouvy na základě dodatku nebyl dán žádný logický důvod, neboť architektonický návrh byl na základě smlouvy reálně využit. Tento postup i úmysl smluvních stran se přitom odrazil i v účetnictví žalobce. Podle krajského soudu lze rovněž považovat za logické, že pokud byl návrh následně „objednatelem“ využit, mohlo dojít k započtení uhrazené ceny na cenu za dílo. Ujednání o vrácení architektonického návrhu včetně zaplacené ceny se krajskému soudu jevilo jako nadbytečné, neboť jeho výsledkem bylo v konečné fázi pouze zajištění zápočtu zaplacené ceny na cenu za dílo. 11. Krajský soud s přihlédnutím k právnímu názoru vyjádřenému v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 3. 2010, čj. 8 Afs 7/2010  70 (veškerá rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz), nepřisvědčil ani námitce poukazující na nezákonné zahájení daňové kontroly. Uzavřel, že tímto úkonem správce daně přerušil běh prekluzívní lhůty pro vyměření daně ve smyslu § 47 odst. 2 daňového řádu. Jelikož v posuzované věci byla daňová kontrola zahájena dn