10 Afs 129/2014 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 129/2014- 62 - text 10 Afs 129/2014 - 68 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Daniely Zemanové a soudců Zdeňka Kühna a Miloslava Výborného v právní věci žalobkyně: RWE Energie, s. r. o., se sídlem Limuzská 3135/12, Praha 10, zast. Mgr. Lenkou Krupičkovou, LL.M., advokátkou se sídlem Na hroudě 1034/61, Praha 10, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 8. 11. 2011, čj. 13674/11-1200-701174, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 10. 3. 2014, čj. 29 Af 5/2012-99, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : I. Vymezení věci [1] V roce 1993 se dohodou ze dne 8. 1. 1993 Český plynárenský podnik, státní podnik (dále jen „ČPP“) zavázal dodávat do plynovodní sítě svého distribučního odštěpného závodu Brno za úplatu zemní plyn, který odštěpný závod dále dodával konečným spotřebitelům. Ke dni 1. 1. 1994 vznikla Jihomoravská plynárenská, a. s. (právní předchůdkyně žalobkyně), jejíž základní jmění představovala cena hmotného a dalšího majetku, který na ni přešel v souvislosti s privatizačním projektem ČPP – odštěpného závodu Brno. ČPP vystavil odběrateli ČPP - odštěpnému závodu Brno dne 12. 1. 1994 za odebraný plyn fakturu na částku 742 922 353 Kč; tuto fakturu Jihomoravská plynárenská, a. s. přijala a částečně závazek uhradila v listopadu 1994 ve výši 270 826 353 Kč. Ve vnitropodnikovém účetnictví Jihomoravská plynárenská, a. s. byla evidována zbylá část závazku ve výši 472 096 000 Kč vůči ČPP (později názvem Transgas, s. p. a poté ČPP Transgas, s. p.) až do roku 2009. Smlouvou ze dne 20. 1. 2004 byla předmětná pohledávka ČPP za žalobkyní postoupena na JUDr. P. K. a následně smlouvou ze dne 8. 12. 2008 na společnost SHARI COMMERCIAL S. A., která začala pohledávku soudně vymáhat. Krajský soud v Brně rozsudkem ze dne 31. 8. 2009, čj. 41 Cm 31/2004-160, dospěl k závěru, že žalobě nemůže vyhovět, neboť nárok je již promlčen, přičemž navíc současně konstatoval neplatnost dohody ze dne 8. 1. 1993 z důvodu nedostatku právní subjektivity odštěpeného závodu; dle Krajského soudu v Brně dohoda ze dne 8. 1. 1993 nemohla založit závazkový vztah. Na základě tohoto rozsudku Jihomoravská plynárenská, a. s. rozpustila příslušnou položku představující závazek ve výši 472 096 000 Kč vůči ČPP ve svém účetnictví, a to jako položku snižující základ daně z příjmů právnických osob z důvodu právní neexistence závazku. [2] Jihomoravská plynárenská, a. s. podala dne 30. 6. 2010 řádné daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2009, v němž přiznala daňovou povinnost ve výši 201 124 328 Kč; ta byla Finančním úřadem Brno I (dále jen „správce daně“) akceptována, došlo ke konkludentnímu vyměření daně a daň byla zaplacena. Následně Jihomoravská plynárenská, a. s. podala odvolání z důvodu rozpuštění výše uvedeného závazku 472 096 000 Kč; měla za to, že nedošlo ke stanovení daně v zákonné výši. Požadovala úpravu základu daně o tuto položku, kterou původně zaúčtovala na účet ostatních výnosů ve smyslu § 23 odst. 2 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, dále je „ZDP“, ačkoliv se nejedná o výnos a mělo dojít k úpravě dle § 23 odst. 1 písm. c) bod 1. ZDP, čímž by byla snížena vyměřená daňová povinnost z částky 201 124 328 Kč na částku 106 705 128 Kč. Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím ze dne 8. 11. 2011, čj. 13674/11-1200-701174, odvolání zamítlo; daňová povinnost ve výši 201 124 328 Kč tak zůstala nezměněna. [3] Proti tomuto rozhodnutí podala Jihomoravská plynárenská, a. s. žalobu (v průběhu žalobního řízení se stala právní nástupkyní společnosti Jihomoravská plynárenská, a. s. společnost RWE Energie, s. r. o., dále jen „žalobkyně“), jež byla zamítnuta rozsudkem Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“) ze dne 10. 3. 2014, čj. 29 Af 5/2012-99 (dále jen „napadený rozsudek“). V průběhu soudního řízení se právním nástupcem Finančního ředitelství v Brně stalo Odvolací finanční ředitelství (dále jen „žalovaný“). [4] V rámci sporu mezi účastníky řízení řešil krajský soud otázku, zda odúčtování předmětného závazku představuje zdanitelný příjem, či nikoliv. Soud na jednu stranu považoval za nepochybné, že dle rozsudku Krajského soudu v Brně čj. 41 Cm 31/2004-160 nemohl závazek mezi státním podnikem a jeho odštěpným závodem vzniknout, na druhou stranu však nebylo možno přehlédnout, že v rámci privatizačního projektu získala žalobkyně při svém vzniku aktiva a pasiva, přičemž v souladu se základní zásadou podvojného účetnictví hodnota pasiv odpovídala hodnotě aktiv. V majetku žalobkyně tak bylo se závazky počítáno a kalkulace nesporně ovlivnila stav jejího hospodaření. Krajský soud se nepřiklonil k názoru žalobkyně, že předmětný závazek nikdy neexistoval; k dodávce a odběru plynu došlo a bylo o něm i před 1. 1. 1994 účtováno. Žalobkyně o závazku poté prokazatelně účtovala po dobu 15 let, neboť jí tuto povinnost ukládal zákon o účetnictví. Tento závazek navíc žalobkyně z části také hradila. Změna skutkových okolností nastala až v roce 2009 na základě uvedeného rozsudku čj. 41 Cm 31/2004-160, dle něhož došlo k zániku předmětného závazku a muselo se tedy jednat o výnos, který je předmětem daně z příjmů podle § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů, neboť u žalobkyně v důsledku tohoto příjmu došlo k přírůstku majetku. [5] Krajský soud připomněl, že při stanovení daňové povinnosti se v souladu s § 23 odst. 2 písm. a) zákona o daních z příjmů vychází z výsledku hospodaření. Podle § 23 odst. 10 téhož zákona se pro zjištění základu daně vychází z účetnictví vedeného podle zákona o účetnictví, pokud zvláštní předpis nebo tento zákon nestanoví jinak anebo pokud nedochází ke krácení daňové povinnosti jiným způsobem. Pokud tedy žalobkyně pozbyla povinnost předmětný závazek hradit, musela mít tato skutečnost nutně za následek navýšení jejích výnosů, což v konečném důsledku znamenalo i navýšení její daňové povinnosti. [6] Námitku žalobkyně, že zaúčtování nemůže být právním titulem pro vznik závazku, shledal krajský soud jako nedůvodnou. Předmětné účetní doklady totiž odrážejí majetkovou realitu žalobkyně vzniklou v souvislosti s privatizačním projektem. Krajský soud také nesouhlasil s tím, že by byl předmětný příjem pouze příjmem zdánlivým, který nelze považovat za předmět daně z příjmů. [7] Dále dospěl krajský soud k závěru, že žalovaný postupoval v souladu s § 99 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“), upravujícího předběžnou otázku. Žalovaný nezpochybnil v rozsudku čj. 41 Cm 31/2004-160 zmíněný závěr, že dohoda z 8. 1. 1993 nemohla založit závazkový právní vztah odštěpného závodu ke státnímu podniku; v době privatizace však závazek nepochybně souvisel s privatizovaným majetkem a musel se tak odrazit i v konečné daňové povinnosti žalobkyně. II. Obsah kasační stížnosti [8] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) podala kasační stížnost z důvodů dle § 103 odst. 1 písm. a) a b) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). [9] Stěžovatelka uvedla, že Krajský soud v Brně rozsudkem čj. 41 Cm 31/2004-160, ve kterém odkázal také na rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 21. 2. 2008, sp. zn. 32 Cdo 2801/2007, označil závazek „s definitivní platností“ za neexistující, jelikož nebyl založen žádným právním titulem; dle stěžovatelky se tak nemůže jednat o zdanitelný příjem (výnos). Žalovaný a krajský soud nesprávně posoudily závazek jako zaniklý promlčením a nepřípustně revidovaly a dezinterpretovaly závěry z rozsudku čj. 41 Cm 31/2004-160. V uvedeném rozsudku byl řešen vznik závazku i jeho promlčení. Otázkou promlčení se Krajský soud v Brně v rozsudku zabýval jen z důvodu tvrzení žalobce – společnosti SHARI COMMERCIAL S. A., že žalovaný v dané věci - Jihomoravská plynárenská, a. s. závazek uznal; dle judikatury lze totiž platně uznat i neexistující závazek. Krajský soud v Brně si dle odůvodnění rozsudku čj. 41 Cm 31/2004-160 byl vědom skutkových okolností vzniku stěžovatelky privatizací, avšak nepřipustil důkazní prostředky listinami spojenými s touto privatizací právě proto, že by nemohly dle jeho názoru založit uvedený nárok (závazek). [10] Stěžovatelka uvedla, že krajský soud dovodil existenci závazku ze zahajovací rozvahy stěžovatelky z roku 1994, rozhodnutí zakladatele stěžovatelky, roční účetní závěrky ČPP z roku 1993, inventurního soupisu majetku a závazků, z rozhodnutí o privatizaci učiněného na základě schváleného privatizačního projektu, ze skutečnosti, že stěžovatelka se k závazku po celou dobu hlásila a částečně plnila, závazek vykazovala 15 let ve svém účetnictví a účetní rozvaze; dle stěžovatelky však tyto „tituly“ „neobstojí nebo neexistují“. [11] Závazek nemohl být doložen roční účetní závěrkou ČPP, neboť vnitropodnikové operace se při konsolidování úč