7 Afs 209/2017 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 209/2017- 30 - text 7 Afs 209/2017 - 32 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Davida Hipšra a soudců JUDr. Pavla Molka a JUDr. Tomáše Foltase v právní věci žalobce: Kumegas PB s. r. o., se sídlem Dolní novosadská 750/67a, Olomouc, zastoupen Mgr. Lukášem Blažkem, advokátem se sídlem Pod Děkankou 435/27, Praha 4, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 1378/7, Praha 4, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě – pobočky v Olomouci ze dne 27. 4. 2017, č. j. 65 Af 51/2015 - 117, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : I. [1] Ve dnech 7. 11. 2014 – 21. 4. 2015 proběhla u žalobce daňová kontrola, jejímž předmětem bylo zjištění daňového základu spotřební daně z minerálních olejů podle § 60 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“). Na základě výsledku provedené kontroly vydal Celní úřad pro Olomoucký kraj pro zdaňovací období listopad 2013 – říjen 2014 dne 15. 5. 2015 platební výměry č. j. 32642/2015-580000 - 31, č. j. 32645/2015-580000 - 31, č. j. 32647/2015-580000 - 31, č. j. 32648/2015-580000 - 31, č. j. 32649/2015-580000 - 31, č. j. 32650/2015-580000 - 31, č. j. 32651/2015-580000 - 31, č. j. 32652/2015-580000 - 31, č. j. 32654/2015-580000 - 31 a č. j. 32656/2015-580000 - 31, ve kterých byla žalobci doměřena daň v celkové výši 9 361 549 Kč. Celní úřad na základě provedené daňové kontroly dovodil, že žalobce jako obchodník se zkapalněnými ropnými plyny nakupoval v tomto období propan a butan, přičemž tyto dva zkapalněné ropné plyny následně smíchal a výslednou směs, která podléhá daňové povinnosti, dále prodával. Protože za tuto prodanou směs propan-butanu žalobce neprokázal zaplacení spotřební daně, byla mu v souladu s daňovými předpisy daň doměřena. [2] Žalovaný k odvolání žalobce rozhodnutími ze dne 19. 10. 2015, č. j. 43909-9/2015-900000-304.4, č. j. 43913-7/2015-900000-304.4, č. j. 43928-7/2015-900000-304.4, č. j. 439117/2015-900000-304.4, č. j. 43910-6/2015-900000-304.4, č. j. 43941-7/2015-900000-304.4, č. j. 43912-7/2015-900000-304.4, č. j. 43923-7/2015-900000-304.4, č. j. 43917-7/2015-900000-304.4 a č. j. 43918-7/2015-900000-304.4, napadené platební výměry potvrdil. Žalovaný sice uvedl, že správce daně dostatečně neprokázal, že by docházelo ke smíchávání propanu s butanem a žalobce by tak vyráběl nový výrobek, nicméně na základě dostupné evidence (především tabulky skladových evidencí a dokladů o dopravě) dospěl k závěru, že žalobce dlouhodobě dodával větší množství zkapalněných ropných plynů, než u jakých prokázal nabytí. Žalovaný proto dovodil, že nezáleží na tom, z jakého důvodu k této situaci došlo (zda smícháváním propanu a butanu či jiným způsobem), ale důležitý je pouze fakt, že zde existuje určité nezdaněné množství dále prodaného propan-butanu, u kterého žalobce neprokázal jeho nabytí a zaplacení spotřební daně. Z těchto důvodů byl výpočet daně odvíjející se od rozdílu nabytých a prodaných zkapalněných ropných plynů (zejména od rozdílu nabytého a prodaného propan-butanu) provedený správcem daně správný. II. [3] Proti rozhodnutím žalovaného podal žalobce žalobu ke Krajskému soudu v Ostravě – pobočce v Olomouci (dále jen „krajský soud“), v níž namítal zejména nesprávné a tendenční hodnocení důkazů ze strany žalovaného, nedostatečné odůvodnění závěru o tom, že prodej zkapalněných ropných plynů výrazně převyšoval jejich nákup, nesprávný výpočet daně, dvojí zdanění a nepřihlédnutí k dokladům prokazujícím, že prodeje byly uskutečněny na základě skladových zásob. [4] Krajský soud rozsudkem ze dne 27. 4. 2017, č. j. 65 Af 51/2015 - 117, žalobu zamítl, neboť shledal správným postup správce daně i žalovaného. Krajský soud poukázal na to, že správce daně vycházel z účetních a přepravních dokladů předložených žalobcem, z přehledů nákupů i odvozů a z pomocné evidence, přičemž tyto důkazy pro skutkový závěr zhodnotil v závěrečné zprávě o daňové kontrole. Ačkoliv krajský soud připustil, že by zhodnocení důkazů mohlo být preciznější, dovodil, že lze přesto hodnocení důkazů považovat za dostačující, odpovídající provedeným důkazům i tvrzením žalobce. Krajský soud dále zdůraznil, že i když žalobce namítal nepřihlédnutí ke všem dostupným důkazům, nepředložil žádné další důkazy prokazující, že již ke zdanění předmětných zkapalněných ropných plynů došlo a vše tak zůstalo v rovině pouhého tvrzení. Z téhož důvodu byla nepřípadná žalobcova námitka týkající se dvojího zdanění, neboť se žalobci nepodařilo prokázat zdanění rozdílového množství zkapalněných ropných plynů. Zároveň krajský soud poukázal na to, že se žalovaný s žalobcovými námitkami ve svých rozhodnutích dostatečně vypořádal, v odůvodnění rozhodnutí na ně reagoval a daň vypočítal správným způsobem odvíjejícím se od rozdílu doložených nakoupených a prodaných zkapalněných ropných plynů. III. [5] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. [6] Stěžovatel uvedl, že se správce daně nevypořádal s jeho argumentací a důkazy, a poukázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu, podle které se zdanění vybraných výrobků spotřební daní prokazuje daňovým dokladem, dokladem o prodeji či dokladem o dopravě vybraných výrobků, a pokud daňovému dokladu chybějí některé náležitosti, není vyloučeno, aby byly tyto nedostatky nahrazeny jinými důkazy prokazujícími zdanění vybraných výrobků. Stěžovatel upozornil v tomto směru na doklad o přepravě, ze kterého podle jeho názoru vyplývá, že ke zdanění již došlo, a ke kterému žalovaný nepřihlédl ani se k němu nevyjádřil. Rozsudek krajského soudu je proto podle jeho názoru s ohledem na chybné hodnocení důkazů nepřezkoumatelný. Stěžovatel dále brojil proti dvojímu zdanění a tendenčnímu hodnocení důkazů, neboť všechny doklady prokazují, že vybrané zboží bylo řádně zdaněno, a ze žádných dokladů nevyplynulo, že by měl mít stěžovatel k dispozici dvojnásobné množství zboží. Na závěr vytkl stěžovatel krajskému soudu i žalovanému chybný výpočet doměřené daně, neboť měl být zdaněn pouze rozdíl mezi nákupem a prodejem minerálních olejů. IV. [7] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil s posouzením krajského soudu a poukázal na to, že se stěžovatelovy námitky týkají pouze hodnocení důkazů, tvrzení o dvojím zdanění a nevypořádání stěžovatelových námitek týkajících se vyměření a stanovení daně, a není tedy zřejmé, v čem stěžovatel spatřuje nesprávné právní posouzení věci. Nelze ani dospět k závěru, že by skutková podstata, z níž vycházel daňový orgán v napadeném rozhodnutí, neměla oporu ve spise, neboť daňové orgány vycházely z dokumentů předložených stěžovatelem v rámci daňové kontroly, a tyto dokumenty byly též založeny do spisu. Dále žalovaný připustil, že sice lze chybějící náležitosti v dokladech prokazujících zdanění vybraných výrobků prokázat jiným způsobem, nicméně v projednávané věci stěžovatel zdanění rozdílového množství vybraných výrobků neprokázal vůbec žádnými doklady, a tudíž by nešlo o prokázání chybějících náležitostí dokladu, ale o jeho plné nahrazení. Takový postup judikatura Nejvyššího správního soudu nepředvídá, a nelze jej proto vztáhnout na projednávanou věc. Zároveň žalovaný upozornil na to, že nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek důvodů má být vykládána ve svém skutečném smyslu, tj. jako nemožnost přezkoumat určité rozhodnutí pro nemožnost zjistit v něm jeho obsah nebo důvody, pro které bylo vydáno, přičemž k takovému pochybení v projednávané věci nedošlo. Žalovaný na závěr poukázal na to, že stěžovatel uplatnil v rámci kasační stížnosti stejné námitky jako v rámci odvolacího řízení a žaloby, přičemž žalovaný i krajský soud se s nimi náležitě vypořádali, a to včetně posouzení dvojího zdanění i určení výše daně. V. [8] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). [9] Kasační stížnost není důvodná. [10] Vzhledem k tomu, že stěžovatel uplatnil v kasační stížnosti také důvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., zabýval se Nejvyšší správní soud nejprve tímto důvodem. Bylo by totiž předčasné zabývat se právním posouzením věci samé, bylo-li by současně napadené rozhodnutí krajského soudu skutečně nepřezkoumatelné, či založené na jiné vadě řízení s vlivem na zákonnost rozhodnutí o věci samé. [11] Otázkou přezkoumatelnosti rozhodnutí správních soudů se Nejvyšší správní soud zabýval ve své judikatuře již dříve. Bylo tomu tak např. v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, č. j. 2 Azs 47/2003 - 130, publ. pod č. 244/2004 Sb. NSS, v němž vyložil, že: „za nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. lze