9 Afs 218/2019 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 218/2019- 38 - text 9 Afs 218/2019- 45 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Barbary Pořízkové a soudců JUDr. Pavla Molka a JUDr. Radana Malíka v právní věci žalobkyně: Brennerei Starrein GmbH, se sídlem Starrein 42, 2084 Weitersfeld, Rakousko, zast. JUDr. Alfrédem Šrámkem, advokátem se sídlem Českobratrská 1403/2, Ostrava, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 1387/7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 9. 2016, č. j. 21298-3/2016-900000-304.1, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 27. 6. 2019, č. j. 29 Af 135/2016 - 74, takto: Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 27. 6. 2019, č. j. 29 Af 135/2016 - 74, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Pracovníci Celního úřadu pro Kraj Vysočina (dále jen „celní úřad“) prováděli dne 21. 2. 2014 v 9:30 kontrolu přepravy lihu v areálu Lihovaru Budeč spol. s r. o., na adrese Knínice 22, Telč (dále jen „Lihovar Budeč“). Při ní zjistili, že se v areálu nachází cisterna dopravce Schildecker Transporte GmbH, z níž byl stáčen líh do denaturační nádrže. Řidič uvedl, že líh naložil dne 20. 2. 2014 v Německu a téhož dne kolem půl osmé večer zaparkoval u lihovaru v Budči, aniž by jel přes Rakousko. Celní úřad vydal dne 27. 2. 2014 rozhodnutí č. j. 11626-3/2014-630000-31, o zajištění vybraných výrobků, konkrétně 14 333 litrů etanolu, které byly stočeny do samostatné nádrže. Zbylých 14 441 litrů etanolu již bylo stočeno a smíseno s ostatním lihem v denaturační nádrži v Lihovaru Budeč. Konstatoval, že dne 21. 2. 2014 v 7:03:09 sice byla v elektronickém systému pro přepravu a sledování vybraných výrobků podléhajících spotřební dani Excise Movement and Control System (dále jen „EMCS“) schválena žalobkyni doprava 30 045,99 litrů lihu s lihovitostí 95,9% etanolu (tedy 28 814,10 litrů čistého etanolu) ze sídla žalobkyně nacházejícího se v Rakousku do ČR, ale podle tvrzení řidiče i výpisu ze záznamového zařízení jeho vozidla se cisterna s alkoholem nacházela již 20. 2. 2014 večer v Lihovaru Budeč a přes Rakousko vůbec dopravena nebyla. [2] Platebním výměrem ze dne 2. 3. 2016, č. j. 13461/2016-630000-31, pak celní úřad vyměřil žalobkyni spotřební daň z lihu ve výši 8 211 990 Kč, a to z množství 288,14 hektolitrů etanolu. Shledal totiž, že dopravou z Německa přímo do ČR porušila podmínky dopravy lihu v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně ve smyslu § 28 odst. 1 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o spotřebních daních“), neboť nebyla dodržena trasa přepravy, líh nebyl fyzicky dodán do rakouského daňového skladu žalobkyně a přijetí lihu v něm bylo dne 21. 2. 2014 potvrzeno pouze administrativně, což ostatně žalobkyně potvrdila. Podle § 4 odst. 1 písm. d) zákona o spotřebních daních se tak stala plátcem daně z lihu a podle jeho § 9 odst. 3 písm. f) jí okamžikem porušení režimu podmíněného osvobození vznikla povinnost spotřební daň z lihu přiznat a zaplatit. Odvolání žalobkyně proti platebnímu výměru zamítl žalovaný rozhodnutím ze dne 29. 9. 2016, č. j. 21298-3/2016-900000-304.1. [3] Proti rozhodnutí žalovaného podala žalobkyně žalobu ke Krajskému soudu v Brně (dále jen „krajský soud“), který je v záhlaví uvedeným rozsudkem ze dne 27. 6. 2019 zrušil z důvodů podle § 76 odst. 1 písm. b) a c) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Podle krajského soudu nemohl žalovaný na danou věc aplikovat v neprospěch žalobkyně čl. 7 a čl. 10 Směrnice Rady 2008/118/ES, o obecné úpravě spotřebních daní a o zrušení směrnice 92/12/EHS (dále jen „směrnice 2008/118/ES“), neboť směrnice nemůže podle judikatury Soudního dvora EU sama o sobě ukládat jednotlivcům povinnosti v podobě tzv. přímého účinku vertikálního sestupného, jinak řečeno, přímý účinek směrnice může uplatnit pouze jednotlivec vůči státu, nikoli stát vůči jednotlivci. Při právním posouzení dané věci je tedy třeba vycházet přímo ze zákona o spotřebních daních, nikoliv z ustanovení směrnice 2008/118/ES. Nic na tom nemění ani skutečnost, že citovaná ustanovení směrnice jsou do českého právního řádu transponována ne zcela jednoznačně, neboť zákonodárce ve snaze dostát povinnosti transpozice učinil právní úpravu v zákoně o spotřebních daních přinejmenším nejasnou. V případě porušení režimu podmíněného osvobození od spotřební daně se totiž spotřební daň stává splatnou jak dle § 9 odst. 3 písm. f) zákona o spotřebních daních, tak dle jeho § 9 odst. 1. [4] Podle krajského soudu nepochybily celní orgány v tom, že neposuzovaly míru zavinění žalobkyně či to, zda dosahuje takové intenzity, že bylo nutné jí vyměřit spotřební daň. Uplatňuje se zde totiž objektivní odpovědnost, takže dojde-li k naplnění předpokladů vyjádřených v § 28 odst. 1, potažmo v § 9 odst. 3 písm. f) zákona o spotřebních daních, vznikne daňovému subjektu povinnosti přiznat a zaplatit daň bez ohledu na míru zavinění či úmysl, s jakým k porušení režimu podmíněného osvobození od spotřební daně došlo. Celní orgány však nesprávně určily místo, v němž k pochybení došlo, když za toto místo označily daňové území ČR. Zákon o spotřebních daních váže dopravu v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně výlučně na území ČR, a proto i porušení režimu podmíněného osvobození od spotřební daně a s tím související povinnost přiznat a zaplatit spotřební daň musí mít souvislost s tímto územím. Doprava lihu na základě průvodního dokladu eAD-DE byla ovšem vázaná na území Spolkové republiky Německo a Rakouska, a proto dle krajského soudu české celní orgány nebyly příslušné k posouzení porušení režimu podmíněného osvobození od spotřební daně podle tohoto dokladu, ani k případnému vyměření spotřební daně ve smyslu § 28 odst. 4 zákona o spotřebních daních. Pokud měl být líh na základě průvodního dokladu eAD-DE složen v daňovém skladu žalobkyně v Rakousku, byly k vyměření a výběru spotřební daně příslušné rakouské úřady celní správy, neboť k porušení režimu podmíněného osvobození od spotřební daně došlo v Rakousku, a to nedoručením lihu do daňového skladu žalobkyně na území Rakouska. Takový závěr plyne dle krajského soudu i z rozsudku Nejvyššího správního soudu (dále též „NSS“) ze dne 24. 1. 2013, č. j. 8 Afs 19/2012 - 44. Navíc přeprava lihu byla od počátku prováděna na základě dokladu eAD-DE v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně dle příslušných ustanovení rakouského právního řádu a české správní orgány nejsou oprávněny je jakkoliv interpretovat a aplikovat. Celní úřad tudíž pochybil, jestliže posuzoval podmínky dopravy v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně, uskutečňované dle právního řádu jiného státu, stejně jako pochybil, když v rozporu s § 28 odst. 4 zákona o spotřebních daních vyměřil žalobkyni spotřební daň, přestože k tomu byly příslušné rakouské celní orgány. [5] Krajský soud dále zdůraznil, že pro dopravu z daňového skladu v Rakousku do ČR byl líh opatřen dokladem eAD-AT, který opravňoval žalobkyni dovézt jej z Rakouska do daňového skladu Lihovaru Budeč v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně. Doprava tudíž proběhla v souladu s elektronickým průvodním dokladem dle § 26 odst. 1 zákona o spotřebních daních. Jestliže by v době vystavení eAD-AT již došlo k přijetí lihu přijímajícím daňovým skladem Lihovaru Budeč, tuto chybu by vystavením elektronického průvodního dokladu nešlo zhojit, neboť by došlo k dopravě zboží bez elektronického průvodního dokladu ve smyslu § 26 odst. 1 zákona o spotřebních daních. Pak by vznikla žalobkyni na území ČR povinnost přiznat a zaplatit spotřební daň, avšak dle § 9 odst. 1 zákona o spotřebních daních, nikoliv dle jeho § 9 odst. 3 písm. k), neboť by nedošlo k porušení dopravy v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně, doprava by totiž v tomto režimu nemohla být fakticky ani právně vůbec zahájena. Líh by se tak dostal do volného daňového oběhu dle § 3 písm. k) bod 3 zákona o spotřebních daních, neboť by došlo k dovozu vybraných výrobků mimo režim podmíněného osvobození od spotřební daně. Ze skutkového stavu však vyplývá, že řidič vozidla dopravce zastavil dne 20. 2. 2014 mezi 19:22 a 19:25 hod. před branou do areálu Lihovaru Budeč. Dne 21. 2. 2014 žalobkyně zaevidovala dokladově příjem lihu a již v 7:03 hod. byl vystaven eAD-AT pro dopravu lihu z jejího rakouského daňového skladu do daňového skladu Lihovaru Budeč. Celní úřad prováděl kontrolu v Lihovaru Budeč dne 21. 2. 2014 na základě rozkazu od 8:30 hod. (ke zjištění nesrovnalostí došlo v 9:30), tedy až poté, co byl vystaven eAD-AT a došlo k přijetí lihu přijímajícím skladem, kde již byla jeho část stočena do denaturační nádrže. Celní úřad se však vůbec nezabýval tím, zda byl eAD-AT vystaven předtím či potom, co byla doprava do přijímajícího daňového skladu ukončena, a zda tedy vůbec na základě tohoto dokladu mohla doprava do přijímající