5 Afs 180/2020 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 180/2020- 66 - text  5 Afs 180/2020 - 75 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobkyně: Cabrha team, s.r.o., se sídlem Nerudova 209/10, Praha 1, zastoupena Rödl & Partner, k.s., se sídlem Platnéřská 191/2, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 21. 4. 2020, č. j. 5 Af 54/201689, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení částku 4 114 Kč do 30 (třiceti) dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího právního zástupce, Rödl & Partner, k.s. Odůvodnění: I. Průběh dosavadního řízení [1] Platebními výměry Finančního úřadu pro hlavní město Prahu ze dne 22. 9. 2015, č. j. 6151088/15/2001-52522-107921 a č. j. 6151331/15/2001-52522-107921, byly žalobkyni po provedených daňových kontrolách vyměřeny nadměrné odpočty na dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) ve výši 68 173 Kč za zdaňovací období července 2014 a ve výši 23 241 Kč zazdaňovací období září 2014 oproti nadměrným odpočtům ve výši 4 680 395 Kč a 5 728 275 Kč uplatněným v daňových přiznáních žalobkyně. Dle zpráv o daňové kontrole, jež představují odůvodnění platebních výměrů, správce daně dospěl k závěru, že žalobkyně se při nákupu platiny od svých dodavatelů, obchodních společností ULVEA Consulting s.r.o. (dále jen „ULVEA“) a ANELONA s.r.o. (dále jen „ANELONA“), v roli označované jako „broker“ zúčastnila daňového podvodu spáchaného právě jejími dodavateli ULVEA a ANELONA jako „buffers“ a subdodavateli Karmil Plus s.r.o. (dále jen „Karmil“), Pikmantes s.r.o. (dále jen „Pikmantes“) a IHAPPY GROUP s.r.o. (dále jen „IHAPPY“) jakožto „missing traders“. Z tohoto důvodu správce daně odepřel žalobkyni nárok na odpočet DPH. [2] V odvoláních proti platebním výměrům žalobkyně především tvrdila, že správce daně neprokázal existenci daňového podvodu, tedy kdo konkrétně jej spáchal a jakým způsobem, ani její vědomost o takovém podvodu. Žalobkyně obecně popsala některé principy obchodování s platinou a navázání obchodního vztahu s dodavateli ULVEA a ANELONA i s odběrateli v jiných členských státech (společnost BEDRA GmbH, registrovaná v Německu, dále jen „BEDRA“ a společnost Heimerle+Meule GmbH, registrovaná v Rakousku, dále jen „Heimerle+Meule“). Žalobkyně popsala dohodnuté obchodní podmínky (včetně způsobu sjednání ceny) a zajištění závazku, přičemž zdůraznila, že čestné prohlášení o tom, že platina nepochází z trestné činnosti, vyžadoval její odběratel v jiném členském státě (BEDRA). Žalobkyně dále s odkazy na judikaturu Nejvyššího správního soudu rozvedla svou argumentaci ohledně nedostatečného prokázání existence řetězce zasaženého daňovým podvodem, přičemž v rámci této argumentace zdůraznila i to, že prokázala reálné uskutečnění nákupu a prodeje platiny, takže nešlo o fiktivní plnění, a podrobně vysvětlila vznik hmotnostních odchylek při dodání platiny odběrateli BEDRA. Žalobkyně následně zmínila, že u platiny prodávané pro průmyslové účely není nutné dodávat certifikáty, neboť strany obchodního vztahu disponují dostatečným zázemím k ověření povahy a kvality kovu. Certifikáty slouží subjektům, které takovým zázemím nedisponují a platinu nekupují za účelem dalšího zpracování, nýbrž za účelem investice. V doplnění odvolání týkajícím se zdaňovacího období září 2014 pak žalobkyně namítla, že ani situace, kdy jí bylo dodáno stříbro namísto platiny, nikterak neprokazuje, že se dopustila vědomé účasti na daňovém podvodu – dle jejího názoru z okolností vyplývá pravý opak. Žalobkyně po chybné dodávce okamžitě ukončila spolupráci s předmětnými dodavateli (vyvodila tedy ze situace důsledky), avšak nespatřovala v této skutečnosti žádnou překážku toho, aby si nárokovala odpočet DPH, když ona sama byla v dobré víře a na její straně bylo vše v pořádku. [3] Rozhodnutím ze dne 26. 5. 2016, č. j. 23543/16/5300-21444-700333, žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a platební výměry správce daně potvrdil. Žalovaný s odkazem na judikaturu Soudního dvora Evropské unie i Nejvyššího správního soudu připomněl, že nárok na odpočet DPH může být i při splnění formálních a hmotněprávních podmínek odepřen v situaci, kdy jej daňový subjekt nárokuje podvodně nebo zneužívajícím způsobem, přičemž je nutné v takové situaci posoudit jednak existenci daňového podvodu jako takového, jednak vědomost daňového subjektu o své účasti (přítomnost objektivně nestandardních okolností obchodního vztahu a zároveň nedostatečná opatření k zamezení účasti na podvodu). Po obecném úvodu popisujícím jednotlivé kroky postupu použitého k posouzení důvodnosti odepření nároku na DPH žalovaný aplikoval tento algoritmus na projednávaný případ. Žalovaný se nejprve zabýval splněním formálních a hmotněprávních podmínek pro odpočet DPH dle § 72 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), a dal žalobkyni za pravdu v tom, že předložila potřebné doklady a zároveň prokázala jak dodání platiny do jiných členských států, tak její nákup od dodavatelů ULVEA a ANELONA, čímž splnila formální i hmotněprávní podmínky nároku na daňový odpočet. [4] K otázce existence daňového podvodu žalovaný zrekapituloval závěry správce daně, dle nichž subdodavatelé Karmil, Pikmantes a IHAPPY (kteří dle tvrzení zástupce ULVEA a ANELONA uskutečnili zdanitelná plnění) byli vůči svým správcům daně nekontaktní (nepřebírání písemností, nereagování na výzvy, stanovení daně podle pomůcek), představovali tedy tzv. missing traders. Dodavatelé ULVEA a ANELONA si následně nárokovali daň na vstupu a přiznali daň na výstupu. Žalobkyně pak plnila v předmětném řetězci roli nazývanou broker – uplatnila odpočet daně z titulu přijetí zdanitelných plnění a zároveň osvobození od daně při uskutečnění plnění do jiného členského státu. Okolnosti svědčící o spáchání daňového podvodu spatřoval správce daně především v nemožnosti ověřit dodání zboží a přiznání daně u subdodavatelů, kteří nereagovali na výzvy vydané v souvislosti s daňovými kontrolami u žalobkyně, ale ani na výzvy související s jejich vlastní daňovou povinností a průběžně podávanými (či v určitých případech ani nepodávanými – podrobnosti jsou uvedeny v napadeném rozhodnutí a potvrzeny obsahem spisu) daňovými přiznáními, přičemž vyměřenou DPH nehradili. Dále žalobkyně ani její dodavatelé nevysvětlili, jak je možné, že ULVEA jakožto subjekt bez zázemí umožňujícího přetavení kovů nakupovala dvojice menších platinových destiček (o váze zhruba 1,42,9 kg), ale prodávala větší jednolité destičky (přibližně 44,3 kg). Rámcová smlouva dodavatele ULVEA se subdodavatelem Karmil je navíc opatřena stejným podpisem a razítkem (znějícím na firmu Pikmantes) jako rámcová smlouva s dodavatelem Pikmantes, přestože tyto subjekty nemají (a ani v předmětné době neměly) stejného jednatele. Zástupce dodavatelů ULVEA a ANELONA (který jako jediný předmětné obchody za tyto subjekty řídil) si navíc nevybavoval konkrétní jména osob, které za subdodavatele jednaly, ani to, jak vypadaly. Jeho svědecká výpověď navíc obsahovala vnitřní rozpory ohledně toho, jakým způsobem došlo k jeho kontaktu se subdodavateli (kdo koho aktivně oslovil). Žalovaný rovněž upozornil na výběry veškerých částek uhrazených dodavatelům ULVEA a ANELONA v hotovosti a u subjektu ANELONA rovněž na neuhrazení DPH za září 2014. [5] Z výše uvedených důvodů žalovaný potvrdil závěry správce daně a zdůraznil, že nebylo povinností správce daně prokázat, jak přesně a u kterého konkrétního dodavatele v řetězci došlo k neuhrazení daně. Shora uvedené okolnosti dostatečně nasvědčují existenci chybějící daně, neboť u subdodavatelů nebylo možné ověřit, že v jimi podaných daňových přiznáních byla daň z předmětného plnění skutečně zahrnuta (daň byla navíc v některých případech stanovena podle pomůcek, které předmětné dodávky platiny nijak nezohledňovaly, neboť z žádných okolností nevyplynulo, že by tyto daňové subjekty takový způsob obchodů prováděly). Žalovaný dovodil, že došlo k neodvedení DPH na straně dodavatele ANELONA a subdodavatelů (missing traders) a zároveň k uplatnění odpočtu a současně osvobození při dodání do jiného členského státu na straně žalobkyně (broker), čímž byla narušena daňová neutralita. [6] Následně žalovaný zkoumal existenci objektivních okolností, které by vedly k závěru, že žalobkyně věděla nebo měla vědět, že se účastní řetězce zasaženého daňovým podvodem. Žalovaný se ztotožnil s následujícími okolnostmi identifikovanými správcem daně: 1. nedostatek předchozích zkušeností s dodavateli ULVEA a ANELONA, jejich nezkušenost na příslušném trhu, absence webových stránek či jakýchkoli referencí; 2. virtuální sídla a neexistence provozoven s potřebným vybavením, absence přesného označení prodávaného zboží na dokladech; 3. akceptace plateb až po dodání zboží odb