4 Afs 291/2022 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 291/2022- 33 - text  4 Afs 291/2022-36 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Aleše Roztočila a soudců JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Petry Weissové v právní věci žalobce: R. T., zast. Mgr. Martinem Pechem, advokátem, se sídlem Purkyňova 3032/15, Plzeň, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 11. 2021, č. j. 45463/21/520010422713122, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 26. 10. 2022, č. j. 77 Af 3/202233, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Shrnutí předcházejícího řízení [1] Shora označeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobce proti dodatečným platebním výměrům Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále též „správní orgán I. stupně“) ze dne 22. 6. 2021, č. j. 1330922/21/230162563401173, č. j. 1330960/21/230162563401173, č. j. 1330949/21/230162563401173 a č. j.1330973/21/230162563401173, ve znění rozhodnutí o opravě zřejmých nesprávností ze dne 18. 8. 2021, č. j. 1579642/21/230162563401173 (dále též „prvostupňová rozhodnutí“), a tato rozhodnutí potvrdil. Prvostupňovými rozhodnutími správní orgán I. stupně dle § 14 odst. 3 zákona č. 461/2020 Sb., o kompenzačním bonusu v souvislosti se zákazem nebo omezením podnikatelské činnosti v souvislosti s výskytem koronaviru SARS CoV2 (dále jen „zákon o kompenzačním bonusu“), žalobci doměřil daň ve výši rozdílu vyměřeného kompenzačního bonusu a částky nově zjištěné, v celkové výši 40.500 Kč. Žalobce totiž nenaplnil předmět kompenzačního bonusu dle § 6 odst. 3 zákona o kompenzačním bonusu, neboť v rozhodném období neměl převažující příjmy ze samostatné výdělečné činnosti, která byla v bonusovém období omezena či zakázána opatřením orgánu státní správy. [2] Žalobce podal proti rozhodnutí žalovaného žalobu, v níž namítl, že nárok na kompenzační bonus mají všechny kategorie osob samostatně výdělečně činných bez ohledu na to, zda se jedná o hlavní či vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, přičemž subjektem kompenzačního bonusu je osoba samostatně výdělečně činná podle zákona upravujícího důchodové pojištění. Nelze směšovat kompenzaci za to, že nemohl žalobce v důsledku pandemických opatření řízených státem podnikat, s obecnými příjmy, které má tento pouze jakožto fyzická osoba, když takový příjem v zásadě neříká nic o nějakém zisku. Žalobce jako osoba samostatně výdělečně činná jiný příjem než z živnostenského podnikání nemá a nevykazuje, zatímco jako fyzická osoba má žalobce ještě příjem z nájmu. Přistupovat podobným způsobem k výplatě kompenzačního bonusu za situace, kdy byly již téměř všechny ekonomické subjekty zejména s účastí související s gastronomií vlivem vládní politiky na samé hranici přežití, hraničí s přepjatým formalismem. Dle judikatury Ústavního soudu je takový přístup v rozporu s principy demokratického právního státu. [3] Krajský soud v Plzni nadepsaným rozsudkem žalobu zamítl. Orgány finanční správy po právu dospěly k závěru, že dle § 6 odst. 3 zákona o kompenzačním bonusu není samostatná výdělečná činnost předmětem kompenzačního bonusu, jestliže představuje menšinovou část zdrojů příjmu daňového subjektu v porovnání s příjmy z nepodnikatelské činnosti nebo státními opatřeními neomezené podnikatelské činnosti, které naopak představují převažující část zdrojů příjmů tohoto subjektu v rozhodném období. Podle zákona o kompenzačním bonusu správní orgány měly hodnotit strukturu příjmů osoby samostatně výdělečně činné z hlediska toho, zda v ní převažují příjmy ze samostatné výdělečné činnosti, která byla zakázána (omezena) v důsledku opatření státní správy. Pokud příjmy z výkonu omezené činnosti převažovaly, byly tyto činnosti předmětem kompenzačního bonusu. Nelze ovšem zohledňovat výlučně příjmy ze samostatné výdělečné činnosti a v rámci nich pak hodnotit, zda mezi nimi převažují příjmy z podnikatelské činnosti omezené opatřeními státní správy, nebo příjmy z podnikatelské činnosti neomezené. Je totiž třeba přihlížet i k příjmům z nepodnikatelské činnosti. Hypotéza normy v § 6 odst. 3 zákona o kompenzačním bonusu hovoří obecně o příjmech, nijak nevymezuje povahu činnosti, která k získání těchto příjmů vedla. Příjmem žalobce byl i příjem z nájmu, který žalobce nezískal jako osoba samostatně výdělečně činná v rámci svého podnikání. Žalobce je jediným subjektem práva, nemá dvě zcela oddělené osobnosti fyzické osoby a fyzické osoby podnikatele. Tomu pak odpovídá, že příjmy z podnikatelské i nepodnikatelské činnosti daní v rámci dílčích základů (jedné) daně z příjmů fyzických osob. [4] Zákonodárce následoval jinou právně politickou úvahu, než naznačuje žalobce: pandemie nemoci COVID19 omezila řadu úrovní lidského života. Jde nicméně o vyšší moc, jejíž hospodářské dopady nelze zcela kompenzovat, natožpak je kompenzovat ze strany státu. Proto se zákonodárce rozhodl v režimu zákona o kompenzačním bonusu kompenzovat část těchto hospodářských dopadů u osob, jejichž převažující část příjmů pocházela z podnikatelské činnosti a zároveň byla i omezena opatřeními státní správy. Bylo lze předpokládat, že faktický dopad na tuto skupinu osob bude tíživější než u osob, jejichž převažující příjmy pochází z jiné činnosti. S ohledem na povahu věci nelze dospět k závěru, že zákonodárce musí žalobci kompenzovat omezení podnikatelské činnosti, byť pro něj představovala menšinový zdroj příjmů. Takové právní pravidlo soud nenalezl a žalobce jeho existenci ostatně ani netvrdil. Není tedy důvod vykládat § 6 kompenzačního zákona rozšiřujícím způsobem tak, aby zahrnoval i případy, které zákonodárce nezamýšlel. V souzené věci nebylo sporné, že žalobce měl v rozhodném období příjem ve výši 70.000 Kč z nájmu, a příjem ve výši 4.780 Kč za prodej zboží. Příjmy z obou těchto činností bylo třeba zohlednit při posouzení nároku na kompenzační bonus. První z těchto činností nebyla omezena nebo zakázána v důsledku opatření orgánů státní správy, kdežto druhá ano. Při jejich porovnání je zřejmé, že příjem z nájmu představoval převažující část příjmů v rozhodném období – výkon samostatné výdělečné činnosti prodej zboží tak nebyl předmětem kompenzačního bonusu a žalobce na kompenzační bonus neměl nárok. Příjem z nájmu bylo třeba zohlednit vždy, bez ohledu na to, zda šlo o příjem nepodnikatelský, nebo příjem z podnikání. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [5] Žalobce (dále též „stěžovatel“) napadl krajského soudu kasační stížností. Namítl jeho nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů, neboť jeho odůvodnění je přepjatě formalistické. Nárok na kompenzační bonus mají všechny kategorie osob samostatně výdělečně činných bez ohledu na to, zda se jedná o hlavní či vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, přičemž subjektem kompenzačního bonusu je osoba samostatně výdělečně činná podle zákona upravujícího důchodové pojištění. Nelze směšovat kompenzaci za to, že stěžovatel nemohl v důsledku pandemických opatření nařízených státem podnikat, s obecnými příjmy, které má tento pouze jakožto fyzická osoba, když takový příjem nic neříká o zisku. Stěžovatel jakožto osoba samostatně výdělečně činná jiný příjem než z živnostenského podnikání nemá a nevykazuje, zatímco stěžovatel jako fyzická osoba má ještě příjem z nájmu. Stěžovatel coby ekonomický subjekt nikomu nic nepronajímá, zatímco měl prokazatelně soubor výdajů souvisejících s jeho zavřenou provozovnou. [6] Přistupovat podobným způsobem, jaký naznačily již správní orgány a ve shodné argumentaci potom pokračoval též krajský soud, k výplatě kompenzačního bonusu za situace, kdy byly téměř všechny ekonomické subjekty zejména s účastí související s gastronomií vlivem vládní politiky na samé hranici přežití, hraničí s tzv. přepjatým formalizmem. Přímé upřednostňování striktně formalistického přístupu na úkor přístupu materiálního, respektive skutečně zjištěného stavu věci označil za nezákonné opakovaně Ústavní soud. Ten již mnohokrát prokázal, že netoleruje orgánům veřejné moci ani obecným soudům formalistický přístup k věci za použití v podstatě sofistikovaného odůvodnění zřejmé nespravedlnosti. Ani obecný soud není absolutně vázán doslovným zněním zákona, nýbrž se od něj smí a musí odchýlit, pokud to vyžaduje účel zákona, historie jeho vzniku, systematická souvislost nebo některý z principů, jež mají svůj základ v ústavně konformním právním řádu jako významném celku. Nebyla to pandemie COVID19 jakožto „vis maior“, jak uvádí krajský soud, která by donutila stěžovatele svoji provozovnu uzavřít, byl to stát, který provozovnu stěžovatele autoritativně uzavřel. Právě toto by měl stát kompenzovat a k tomu by měl kompenzační bonus dle argumentu e ratione legis sloužit. Kdyby stěžovatel neměl příjem z nájmu, stát by jeho ztrátu kompenzoval, protože však stát vyhodnotil jeho situaci jako takovou, že v souvislosti s jeho opatřeními „hlady a