10 Afs 126/2024 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 126/2024- 66 - text  10 Afs 126/2024 - 72 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Michaely Bejčkové a soudců Faisala Husseiniho a Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobkyně: NET and GAMES, a. s., Bednářova 621/29, Brno, zast. advokátkou JUDr. Mgr. Petrou Novákovou, Ph.D., Chodská 1366/9, Praha, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 12. 2022, čj. 46523/22/500010611712195, vztahujícímu se k dani z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020 (výrok I) a za I. čtvrtletí roku 2021 (výrok II), v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 30. 5. 2024, čj. 30 Af 8/2023  90, takto: I. Kasační stížnost se zamítá v části, která se vztahuje k dani z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020. II. V části, která se vztahuje k dani z hazardních her za I. čtvrtletí roku 2021, se ruší - rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 30. 5. 2024, čj. 30 Af 8/2023  90, a - rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 12. 2022, čj. 46523/22/500010611712195 (v jeho výroku II), a věc se v tomto rozsahu vrací žalovanému k dalšímu řízení. III. V části, která se vztahuje k dani z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020, nemá žádný z účastníků právo na náhradu nákladů řízení. IV. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení v části, která se vztahuje k dani z hazardních her za I. čtvrtletí roku 2021, ve výši 14 285 Kč, a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám advokátky JUDr. Mgr. Petry Novákové, Ph.D. Odůvodnění: [1] V nynější věci se NSS zabýval sporem mezi společností provozující hazardní hry a finanční správou. Spornou otázkou byla povinnost žalobkyně odvést minimální dílčí daň z hazardních her jednak za IV. čtvrtletí roku 2020, jednak za I. čtvrtletí roku 2021, a to podle zákona č. 187/2016 Sb., o dani z hazardních her, ve znění účinném do 31. 12. 2023. Žalobkyně tuto povinnost odmítá, neboť kvůli uzavření svých provozoven v důsledku covidové epidemie měla v uvedených zdaňovacích obdobích výrazně sníženu, resp. zcela vyloučenu, podnikatelskou činnost. NSS jí dává částečně za pravdu. I. Vymezení věci [2] Žalobkyně je akciová společnost podnikající provozováním hazardních her. [3] Ve svých řádných daňových přiznáních původně vypočítala svou daň z hazardních her jako tzv. minimální dílčí daň z hazardních her, jejíž výše závisí jen na tom, pro kolik koncových hracích zařízení měla v daném čtvrtletí vydáno povolení. Po většinu IV. čtvrtletí roku 2020 ale nebylo fakticky možné hazardní hry kvůli protiepidemickým opatřením provozovat a v I. čtvrtletí roku 2021 bylo dokonce provozování hazardních her zakázáno po celé zdaňovací období. Žalobkyně proto podala za obě uvedená zdaňovací období dodatečná daňová přiznání. V nich si daň z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020 poměrně snížila a daň za I. čtvrtletí roku 2021 přiznala v nulové výši. [4] Specializovaný finanční úřad to však neuznal a za IV. čtvrtletí roku 2020 doměřil žalobkyni daň z hazardních her ve výši 7 196 345 Kč a zároveň stanovil penále ve výši 1 439 269 Kč. Za I. čtvrtletí roku 2021 pak doměřil žalobkyni daň z hazardních her ve výši 23 386 400 Kč a zároveň stanovil penále ve výši 4 677 280 Kč. Proti dodatečným platebním výměrům se žalobkyně odvolala, ale žalovaný její odvolání zamítl. [5] Úspěchu se žalobkyně nedočkala ani v následném řízení před krajským soudem. Krajský soud ve svém rozsudku dospěl k závěru, že v obou zdaňovacích obdobích byl naplněn předmět daně z hazardních her a byly splněny i ostatní podmínky pro její odvod. Podle krajského soudu stěžovatelka fakticky požadovala soudcovské dotvoření práva v podobě osvobození od daně z hazardních her za zdaňovací období ovlivněná covidovou epidemií. K tomu však krajský soud neshledal splnění podmínek a žalobu zamítl. II. Kasační stížnost žalobkyně a vyjádření žalovaného Kasační stížnost [6] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (nyní stěžovatelka) kasační stížnost. Krajský soud prý věc nesprávně právně posoudil. Stěžovatelčina kasační stížnost obsahuje následující kasační námitky: · stěžovatelka nesouhlasí s právním závěrem žalovaného a následně i krajského soudu, podle kterého stěžovatelka i po dobu, kdy měla zakázáno provozování hazardních her protiepidemickými opatřeními, disponovala platnými povoleními, tudíž je i za tato zdaňovací období povinna odvést daň z hazardních her; · na protiepidemická opatření je podle stěžovatelky třeba nahlížet jako na zvláštní právní předpisy vůči zákonu o dani z hazardních her, která po dobu své účinnosti sistovala jinak platná povolení k provozování hazardních her; · při uzavření provozoven kvůli nařízením státu navíc podle stěžovatelky chyběl předmět daně z hazardních her. Předmětem daně z hazardních her nemohou být samotné obslužné činnosti spojené s provozováním hazardních her, pokud nedochází k nabídce hazardních her koncovému účastníkovi hry; · stěžovatelka připouští, že by bylo legitimní, aby odvedla daň v případě, kdy by provozovny byly uzavřeny například z její vlastní vůle nebo kvůli jejímu zavinění. V nynějším sporu však byly její provozovny uzavřeny kvůli zásahu státu v podobě protiepidemických opatření; · stěžovatelka nesouhlasí s tím, že by se domáhala soudcovského dotváření práva v podobě osvobození od daně. Z výše uvedených důvodů jí povinnost odvést daň za I. čtvrtletí 2021, kdy měla po celé čtvrtletí uzavřeny své provozovny, podle jejího přesvědčení jednoduše nevznikla; · jiná situace podle stěžovatelky nastala v případě IV. čtvrtletí 2020, kdy měla stěžovatelka uzavřeny provozovny po větší část tohoto zdaňovacího období. Zde podle stěžovatelky mezera v zákoně skutečně existovala, neboť právní úprava neřešila situaci, kdy byl provoz hazardních her zakázán po část zdaňovacího období. Stěžovatelka trvá na svém názoru, že byla povinna odvést daň pouze za dny, kdy měla skutečně otevřeny své provozovny; · závěrem stěžovatelka namítla nepřezkoumatelnost rozsudku krajského soudu, který se podle ní nezabýval její námitkou ohledně nesprávně stanoveného penále. Vyjádření žalovaného [7] Ke kasační stížnosti se vyjádřil žalovaný. Ten souhlasí s posouzením věci krajským soudem a navrhuje její zamítnutí. Na kasační stížnost žalovaný reagoval takto: · žalovaný úvodem upozornil, že jeho závěr o doměření daně z hazardních her za období negativně ovlivněná covidovou epidemií není ojedinělý, naopak k němu v minulosti opakovaně dospěl a jeho závěry byly potvrzeny správními soudy. Na tato dřívější rozhodnutí upozornil ve svém rozsudku již krajský soud a žalovaný předkládá další; · protiepidemická opatření, kterými byly uzavřeny provozovny, nepředstavovala pozdější zvláštní právní předpis vůči zákonu o dani z hazardních her, a uzavření provozoven tedy nesuspendovalo (nesistovalo) platná povolení k provozování hazardních her; · specificky nastavená minimální dílčí daň z technických her závisí výlučně na počtu herních pozic obsažených v koncových zařízeních, jejichž umístění v různých herních prostorách bylo poplatníkovi daně v příslušném období povoleno. Tato konstrukce, a to především s ohledem na regulační podstatu svého nastavení, má být pro výpočet minimální dílčí daně z technických her užita za jakýchkoli okolností; · přijetí stěžovatelkou prosazovaného výkladu by představovalo soudcovské dotváření práva, a to navíc velmi volné (opírající se toliko o obecné ústavněprávní principy). Krajský soud tento postup podle žalovaného správně odmítl; · v důsledku protiepidemických opatření podle žalovaného ani neodpadl předmět daně z hazardních her. Krajský soud v této otázce správně vyšel ze závěrů nálezu Ústavního soudu ze dne 30. 1. 2018, sp. zn. Pl. ÚS 15/15. Podle žalovaného nelze provozování hazardní hry vnímat úzce coby její samotné zpřístupňování veřejnosti (hraní), nýbrž pod tento autonomní právní termín spadá podstatně širší množina veškerých činností s tím souvisejících, a to včetně činností organizačního, finančního a technického charakteru. V souladu s tím pak krajský soud vyslovil správný právní názor, v jehož smyslu je předmět daně z hazardních her naplněn rovněž v situacích, kdy se povolená hazardní hra aktuálně nehraje či není nabízena koncovým uživatelům – hráčům, a shrnul, že jejím provozováním může být v praxi prakticky cokoli, co s ní věcně souvisí, včetně činností z povahy podpůrných. Ve prospěch stěžovatelčina právního názoru podle žalovaného nehovoří ani rozsudek NSS ze dne 15. 4. 2024, čj. 2 Afs 231/2023  61, na který stěžovatelka odkázala; · stěžovatelce ani nebyl kladen k tíži předmět jejího podnikání a s ním spjatá společenská škodlivost. Žalovaný nepopírá, že v daňovém řízení i v dosavadním průběhu řízení soudního bylo na povahu stěžovatelčina předmětu podnikání a jeho vysokou společenskou škodlivost upozorňováno. Dodává však, že se tak vždy dělo jen na vysvětlenou k motivaci zákonodárce pro úpravu minimální dílčí daně z technick