22 Afs 218/2025 – Nejvyšší správní soud

22 Afs 218/2025- 40 - text  22 Afs 218/2025 - 43 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Tomáše Foltase, soudce Jana Kratochvíla a soudkyně Jitky Zavřelové, v právní věci žalobkyně: PAULINE, s. r. o., se sídlem Západní 258/37, Praha 6, zastoupená Mgr. Tomášem Ferencem, advokátem se sídlem Nádražní 58/110, Praha 5, proti žalovanému: Finanční úřad pro hlavní město Prahu, se sídlem Štěpánská 28, Praha 1, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 5. 2. 2025, čj. 749114/25/208083543109445, a ze dne 21. 2. 2025, čj. 1206219/25/208083543109445, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 27. 8. 2025, čj. 6 Af 8/202543, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci a průběh předchozího řízení [1] Nejvyšší správní soud se v tomto rozsudku zabýval výkladem § 124a daňového řádu, který řeší situaci tzv. „obživlých mrtvol“ v daňovém řízení. Městský soud v jiném, dřívějším řízení zrušil rozhodnutí, kterým Odvolací finanční ředitelství zamítlo odvolání žalobkyně proti dodatečným platebním výměrům. Tento rozsudek však byl zrušen rozsudkem Nejvyššího správního soudu. V mezidobí však již Odvolací finanční ředitelství vydalo nové rozhodnutí o odvolání, kterým dodatečné platební výměry zrušilo. Otázkou nyní je, jaký je dopad zrušujícího rozsudku Nejvyššího správního soudu na platnost dodatečných platebních výměrů. [2] Finanční orgány zahájily u žalobkyně dne 20. 1. 2016 daňovou kontrolu DPH za zdaňovací období leden až prosinec 2013. Ta dne 10. 1. 2019 vyústila ve vydání dvanácti dodatečných platebních výměrů na DPH za jednotlivá zdaňovací období. Odvolací finanční ředitelství rozhodnutím ze dne 7. 1. 2021 zamítlo odvolání žalobkyně. Celková výše doměřené daně činila 74 804 904 Kč a výše penále 14 960 979 Kč. [3] Toto rozhodnutí Městský soud v Praze zrušil rozsudkem ze dne 8. 3. 2023, čj. 8 Af 4/202174, pro procesní pochybení finančních orgánů. Nejvyšší správní soud však rozsudkem ze dne 13. 8. 2024, čj. 9 Afs 104/202334, rozsudek městského soudu zrušil a věc vrátil městskému soudu k dalšímu řízení. Souhlasil s městským soudem, že v řízení před finančními orgány došlo k procesním pochybením. Na rozdíl od městského soudu však shledal, že pochybení neměla vliv na zákonnost rozhodnutí. [4] V mezidobí mezi rozsudkem městského soudu a Nejvyššího správního soudu Odvolací finanční ředitelství vydalo dne 8. 6. 2023 dvě nová rozhodnutí o odvoláních žalobkyně proti dodatečným platebním výměrům (jedno za zdaňovací období leden až duben 2013, druhé za květen až prosinec 2013). Těmito rozhodnutími dodatečné platební výměry zrušilo. [5] Městský soud po zrušujícím rozsudku Nejvyššího správního soudu pokračoval v řízení. To však usnesením ze dne 6. 11. 2024, čj. 8 Af 4/2021107, zastavil z důvodu zpětvzetí žaloby žalobkyní. [6] Předmětem nynějšího řízení jsou exekuční příkazy žalovaného navazující na výše zmíněné dodatečné platební výměry. Žalovaný vydal dne 5. 2. 2025 a 21. 2. 2025 dva exekuční příkazy, kterými nařídil daňovou exekuci přikázáním pohledávky z účtu žalobkyně. Exekučním titulem byly dle § 176 odst. 1 písm. a) daňového řádu vykonatelné výkazy nedoplatků na DPH ze dne 3. 2. 2025 a ze dne 20. 2. 2025. Nedoplatky se týkají právě nezaplacené daně vyměřené dodatečnými platebními výměry na DPH za zdaňovací období leden až prosinec 2013 se splatností 10. 1. 2021 a 25. 1. 2021, včetně úroků z prodlení. [7] Městský soud v Praze zamítl žalobu žalobkyně proti těmto dvěma exekučním příkazům. Podstata sporu před městským soudem byla, zda dodatečné platební výměry, které byly zrušeny novými rozhodnutími Odvolacího finančního ředitelství ze dne 8. 6. 2023 zcela zanikly a neexistují, anebo zda se v důsledku zásahu Nejvyššího správního soudu a následného zastavení řízení Městským soudem v Praze stala obě nová rozhodnutí neúčinná a účinné je naopak původní rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 7. 1. 2021, kterým byla odvolání proti platebním výměrům zamítnuta. [8] Městský soud dospěl k závěru, že nová rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 8. 6. 2023 pozbyla všech právních účinků podle § 124a daňového řádu. Nevadí přitom, že po zrušujícím rozsudku Nejvyššího správního soudu městský soud řízení zastavil. [9] Městský soud zastavil řízení z důvodu zpětvzetí žaloby, přičemž tuto procesní možnost posuzované zákonné ustanovení výslovně nezmiňuje. Ustanovení § 124a daňového řádu ovšem nelze vykládat tak, že by nedopadalo na žádné jiné situace, než pouze a jedině vydání nového rozsudku o zamítnutí žaloby, respektive vydání rozsudku s odlišným právním názorem oproti rozsudku původnímu. Takto úzce a výlučně toto ustanovení koncipováno není a lze si tedy pod ním představit i jiné právní situace. Už jen z toho důvodu, že zákon neužívá termín „rozsudek“, ale obecnější termín „rozhodnutí“. Širší pojem použitý zákonem implikuje, že se vztahuje i na jiné procesní situace, které v řízení mohou nastat, neodporujíli účelu daného ustanovení, tj. nejsouli v rozporu se závazným právním názorem vysloveným ve zrušujícím rozhodnutí Nejvyššího správního soudu. V posuzované věci žalovaný postupoval v souladu se smyslem a účelem § 124a daňového řádu, pokud shledal, že zastavením řízení, k němuž se ovšem otevřela cesta v důsledku zrušujícího rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, nová rozhodnutí pozbývají účinků a „ožívá“ rozhodnutí původní. Bylo by proti smyslu zákona, pokud by při zastavení řízení z důvodu zpětvzetí žaloby zůstala nová rozhodnutí účinná. [10] Žalovaný tedy neprovedl nepřípustný rozšiřující výklad citovaného ustanovení, ale výklad, jenž byl s textem zákona v souladu a zohledňoval jeho účel. Tím je restituce do stavu před okamžikem, kdy se původní nesprávný právní názor městského soudu projevil tím, že podle něho Odvolací finanční ředitelství postupovalo vydáním nových rozhodnutí založených na tomto právním názoru. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření účastníků [11] Žalobkyně (stěžovatelka) se proti rozsudku městského soudu bránila kasační stížností. V ní namítla, že městský soud dospěl k chybnému závěru, co se aplikace § 124a daňového řádu týče. Má za to, že nebyly splněny podmínky pro aplikaci tohoto ustanovení, neboť městský soud po zrušujícím rozsudku Nejvyššího správního soudu nevydal nové rozhodnutí, kterým by byla žaloba zamítnuta, nebo nové rozhodnutí, ve kterém by došlo ke změně právního názoru. Má také za to, že byl porušen zákaz analogie v neprospěch daňového subjektu a porušena zásada in dubio mitius. Teleologickým výkladem nelze zcela popřít text zákona. V její situaci bylo zpětvzetí žaloby logickým krokem a jistě ne zneužitím práva. V mezidobí totiž existovala pro stěžovatelku příznivá nová rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství a pokračování v soudním řízení by tak pro ni bylo nepotřebné a neekonomické. [12] Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti. Rozsudek městského soudu považoval za správný a v souladu se zákonem. III. Posouzení Nejvyšším správním soudem [13] Podle § 124a daňového řádu ve znění účinném do 1. 1. 2025 dojdeli v řízení o kasační stížnosti ve správním soudnictví ke zrušení pravomocného rozhodnutí krajského soudu, na jehož základě bylo správcem daně vydáno nové rozhodnutí ve věci v souladu s právním názorem krajského soudu, stává se toto rozhodnutí neúčinným dnem nabytí právní moci nového rozhodnutí krajského soudu, kterým je žaloba zamítnuta nebo ve kterém dojde ke změně právního názoru oproti zrušenému pravomocnému rozhodnutí krajského soudu. [14] Toto ustanovení bylo do daňového řádu zařazeno s účinností od 1. 1. 2015. Jeho účelem je řešit problematické situace, kdy daňový orgán uspěje s kasační stížností proti zrušujícími rozsudku krajského soudu, ale v mezidobí, vázán právním názorem krajského soudu, vydal nové rozhodnutí. Tím nastává obecně nepřípustná situace, že vedle sebe existují dvě rozhodnutí v téže věci. Tomu má zabránit právě § 124a daňového řádu. [15] K výkladu tohoto ustanovení již dříve Nejvyšší správní soud uvedl (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 7. 2019, čj. 2 Afs 249/201766, bod 37): „Centrálním bodem § 124a daňového řádu je zrušující rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, neboť  jak jasně plyne z důvodové zprávy i z objektivního účelu § 124a daňového řádu patrného z jeho dikce  pravidlo chování obsažené v uvedeném ustanovení má za účel řešit „následky“ v podobě střetu staršího právního názoru krajského soudu a novějšího (a „správného“, neboť instituční nadřazeností vybaveného) právního názoru Nejvyššího správního soudu. Smyslem a účelem právní normy je zde tedy jakási částečná restituce do stavu před okamžikem, kdy se „nesprávný“ právní názor krajského soudu projevil tím, že podle něho správce daně postupoval vydáním rozhodnutí založeného na tomto právním názoru. Na rozhodnutí, jež bylo vydáno na základě následně popřeného prá