7 As 43/2009 — Nejvyšší správní soud

31 Af 49/2023- 49 - text  8 31 Af 49/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Petra Šebka a soudců JUDr. Václava Štencla, MA, a Mgr. Jana Jiráska, Ph.D., ve věci žalobkyně: KRÁLOVOPOLSKÁ KOVÁRNA, s.r.o., IČO 63489341 sídlem Křižíkova 3085/68n zastoupená advokátem JUDr. Alešem Ondrušem sídlem Bubeníčkova 502/42, 612 00 Brno proti žalovanému: Generální ředitelství cel sídlem Budějovická 7, 140 96 Praha o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 10. 2023, č. j. 25689-3/2023-900000-317, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: I. Předmět řízení 1. Celní úřad pro Jihomoravský kraj rozhodnutím ze dne 30. 3. 2023, č. j. 184674-3/2023-530000-11.1, zamítl návrh žalobkyně na vydání povolení k nabývání zemního plynu osvobozeného od daně podle čl. LXXII § 8 odst. 1 písm. e) zákona č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění účinném do 31. 12. 2023 (dále „zákon č. 261/2007 Sb.“). Žalovaný následně napadeným rozhodnutím zamítl odvolání žalobkyně a prvostupňové rozhodnutí potvrdil. 2. Předmětem sporu je právní hodnocení činnosti žalobkyně v rámci klasifikace ekonomických činností CZ-NACE [vycházející z klasifikace NACE Revize 2 dle nařízení Evropského parlamentu a Rady ES č. 1893/2006 ze dne 20. 12. 2006, kterým se zavádí statistická klasifikace ekonomických činností NACE Revize 2 a kterým se mění nařízení Rady (EHS) č. 3037/90 a některá nařízení ES o specifických statistických oblastech]. Konkrétně je sporné, zda činnost, ke které si žalobkyně nárokovala osvobození, spadá do oddílu C 24 „Výroba základních kovů, hutní zpracování kovů; slévárenství“. II. Stanoviska účastníků řízení 3. Žalobkyně se domáhá zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení. Namítá, že argumentace správce daně vychází z pouhého názvu článku 24 klasifikace NACE. Článek 24 klasifikace NACE zahrnuje nejen práce se základními kovy, ale také práce s ingoty, převalky a jinými výstupy tavby. Činností žalobkyně je zpracování ingotů a převalků. Žalobkyně od počátku definuje svou činnost jako „tváření výrobků za tepla“, což doslovně odpovídá podskupině 241. Není možné přehnaně formalistickým výkladem českých veřejných orgánů narušovat hospodářskou soutěž v rámci společného trhu Evropské unie. Termíny „tepelné zpracování rud a jejich koncentrátů jako výstupního produktu z této činnosti“ a „výroba základních kovů a hutních výrobků“ zákon blíže nevymezuje, tudíž mají poplatníci právo vykládat je široce a uplatnit osvobození na všechny související činnosti. Žalobce odkazuje na souhlasné stanovisko Ministerstva financí k příspěvku 214/17.12.07 „Výklad některých pojmů v zákonech o energetických daních“ ze zápisu Koordinačního výboru Ministerstva financí a Komory daňových poradců ČR ze dne 17. 12. 2007, jež musí být závazné pro všechny orgány celní správy. Výklad neurčitých pojmů by měl být ve prospěch daňového poplatníka. Byla porušena právní jistota a zásada legitimního očekávání žalobkyně, neboť až do roku 2020 orgány daňové správy přiznávaly procesu tváření kovů za tepla povahu metalurgických procesů. Žalobkyně disponovala povolením v období 27. 1. 2018 – 27. 1. 2023 k nabytí zemního plynu osvobozeného od daně, a to k metalurgickým procesům. Aniž by v mezidobí došlo ke změně zákona či skutkových okolností, rozhodl správce daně v totožné věci žalobkyně zcela rozdílně. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 3. 2022, č. j. 4 Afs 340/2021-35 (všechna zde citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz), ze kterého správce daně vycházel, nemůže založit změnu dlouholeté výkladové praxe. Současný výklad orgánů daňové správy je formalistický a selektivní. Žalovaná nemá dostatečnou odbornou způsobilost, aby mohla kvalifikovaně posoudit rozdílnost výroby u žalobkyně a u jiné kovárny ALPER a.s., jejíž činnost byla předmětem posuzování rozsudku č. j. 4 Afs 340/2021-35. Žalobce odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 4. 2022, č. j. 4 Afs 361/2021-31, dle kterého po dobu platnosti povolení správce daně není oprávněn přehodnotit to, zda je elektřina použitá k této činnosti od daně osvobozena, pokud žalobkyně nabývala zemní plyn osvobozený od daně nadále za stejných podmínek a použila jej v povolení stanoveným způsobem. 4. Žalovaný ve svém vyjádření odkazuje na napadené rozhodnutí a navrhuje, aby soud žalobu zamítl. Dodává, že činnost společnosti ALPER a.s. lze z technického hlediska označit jako tváření výrobků za tepla stejně jako u žalobkyně. Ani v rozsudku č. j. 4 Afs 361/2021-31 se Nejvyšší správní soud neodchýlil od závěrů rozsudku č. j. 4 Afs 340/2021-35 o tom, že činnost této společnosti nespadá pod metalurgické procesy. V novém povolovacím řízení po skončení platnosti povolení, o kterém správce daně již ví, že bylo vydáno v rozporu se zákonem, se žádné legitimní očekávání nastíněné žalobkyní projevit nemůže. Svou dosavadní nezákonnou správní praxí v novém povolovacím řízení již správce daně být vázán nemůže. Princip právní jistoty nemůže být narušen tím, že správní orgán opustí svou nezákonnou praxi a rozhodne v souladu se zákonem. Smyslem směrnice Rady 2003/96/ES ze dne 27. října 2003, kterou se mění struktura rámcových předpisů Společenství o zdanění energetických produktů a elektřiny (dále „směrnice 2003/96/ES“), bylo ponechat členským státům možnost nezdanit „ryze“ metalurgické činnosti, zatímco kovozpracující činnosti spadající pod harmonizovanou oblast ano. Podnět žalobkyně k nařízení přezkoumání napadeného rozhodnutí shledalo nedůvodným rovněž Ministerstvo financí. S účinností od 1. 1. 2024 bylo zákonem č. 349/2023 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s konsolidací veřejných rozpočtů, osvobození od daně u energetických komodit pro metalurgické procesy zrušeno. 5. Žalobkyně i žalovaný v následných podáních setrvali na svých dosavadních tvrzeních i závěrečných návrzích. III. Posouzení věci krajským soudem 6. Krajský soud v Brně na základě včas podané žaloby přezkoumal napadené rozhodnutí žalovaného a řízení předcházející jeho vydání v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2, věta první zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní; dále „s. ř. s.“). Soud vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správních orgánů (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). Ve věci rozhodl bez nařízení jednání za splnění zákonných podmínek (§ 51 odst. 1 s. ř. s.). Při rozhodování vycházel z obsahu správního spisu, nad jehož rámec nebylo potřeba provádět dokazování. 7. Mezi stranami není sporu o tom, že činnost, pro kterou žalobkyně žádala o vydání povolení pro nabývání plynu osvobozeného od daně, spočívá v zahřívání surového ingotu na teplotu tváření (250 až 1 300 °C), jeho tváření (kování) na kovací lince a následném tepelném zpracování pro dosažení požadovaných mechanických vlastností. 8. Podle čl. LXXII § 8 odst. 1 písm. e) zákona č. 261/2007 Sb. platí, že od daně je osvobozen plyn určený k použití, nabízený k prodeji nebo použitý v metalurgických procesech. 9. Podle čl. LXXII § 2 odst. 1 písm. f) zákona č. 261/2007 Sb. se metalurgickými procesy rozumí tepelné zpracování rud a jejich koncentrátů jako výstupního produktu z této činnosti a výroba kovů uvedená v klasifikaci NACE pod kódem C 24 „výroba základních kovů“. 10. Soud na úvod poznamenává, že klasifikace CZ-NACE je statistickou klasifikací ekonomických činností, která vychází z klasifikace NACE Revize 2 dle nařízení Evropského parlamentu a Rady ES č. 1893/2006. Ačkoliv klasifikace NACE slouží primárně ke statistickým účelům, odkazem na ni v čl. LXXII § 2 odst. 1 písm. f) zákona č. 261/2007 Sb. ji zákonodárce fakticky učinil součástí právního předpisu. Její struktura, včetně metody zatřiďování, se tak stala pro výklad pojmu metalurgický proces závaznou. Pravidla pro zatřiďování činností v rámci klasifikace NACE vychází z metody „top-down“, jež je založena na hierarchickém principu. Zatřídění jednotky na nejnižší úrovni klasifikace musí odpovídat zatřídění jednotky na vyšších úrovních. Pro splnění této podmínky je tedy třeba vždy začít s určením pozice jednotky na nejvyšší úrovni klasifikace a pokračovat na nižší úrovně. 11. Soud považuje také za potřebné uvést, že odkaz na kód C 24 klasifikace NACE se vztahuje k celé definici metalurgických procesů, tj. jak na tepelné zpracování rud a jejich koncentrátů jako výstupního produktu z této činnosti, tak na výrobu kovů. Použití slova „uvedená“ v citovaném ustanovení by sice mohlo naznačovat, že se odkaz vztahuje pouze na výrobu kovů, nicméně soud má za to, že se jedná pouze o gramatickou chybu a správně mělo být toto slovo ve tvaru „uvedené“. Soud k takovému závěru vedou dva důvody. Prvním je skutečnost, že všechny vyjmenované metalurgické procesy fakticky pod kód C 24 spadají. Druhým je pak historické porovnání znění citovaného ustanovení a § 49 odst. 4 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daní