52 Af 17/2024 – Krajský soud v Hradci Králové

52 Af 17/2024- 104 - text 11 52 Af 17/2024 [OBRÁZEK][OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Hradci Králové - pobočka v Pardubicích rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Jana Dvořáka a soudců JUDr. Aleše Korejtka a Mgr. et Mgr. Jaroslava Vávry ve věci žalobkyně: KOH-I-NOOR PONAS s.r.o., IČ 150 35 964 sídlem Na Vyšehradě 1091, 572 01 Polička zastoupené advokátem Mgr. Radkem Jamborem sídlem Benešova 36, 586 01 Jihlava proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, IČ 720 80 043 sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 5. 2024, č. j. 12559/24/5200-11433-713211 takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Předmětem této věci je především posouzení průkaznosti vykazování mzdových nákladů podnikatelského subjektu v oboru nástrojářství forem v souvislosti s uplatněním daňového zvýhodnění při vynakládání nákladů na výzkum a vývoj. Jedná se o oblast daně z příjmů právnických osob. I. Podstata věci 2. Žalobou napadeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil dvě rozhodnutí Finančního úřadu pro Pardubický kraj, Územní pracoviště ve Svitavách (dále jen „správce daně“) ze dne 11. 8. 2023, a to (i) dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob (dále jen „DPPO“) za zdaňovací období od 1. 1. 2019 do 31. 12. 2019 a (ii) dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2020 do 31. 12. 2020. Prvně uvedeným platebním výměrem za období roku 2019 byla žalobkyni doměřena daň ve výši 619 780 Kč a stanoveno penále ve výši 20 %. Druhým platebním výměrem za období roku 2020 byla žalobkyni doměřena daň ve výši 1 691 760 Kč a stanoveno penále ve výši 20 %. Doměřená daň souvisela s odečitatelnou položkou od základu daně ve smyslu ustanovení § 34 odst. 4 zákona č. 582/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), tedy s výdaji (náklady) vynaloženými při realizaci projektů výzkumu a vývoje (dále také jen „VaV“). 3. Důvody pro doměření daně v obou zdaňovacích obdobích let 2019 a 2020 byly prakticky totožné. Správce daně v průběhu daňové kontroly zaměřené na posouzení oprávněnosti odpočtu na podporu výzkumu a vývoje za zdaňovací období 2019 a 2020 dospěl k závěru, že žalobkyně evidenci mzdových nákladů nevedla dostatečně průkazně, jak požaduje zákonná úprava. Takto nedostatečně vedená oddělená evidence neumožnila zjistit rozsah práce odvedené na jednotlivých projektech – 17 projektů v roce 2019 a 45 projektů v roce 2020. Správce daně rovněž napadl způsob výpočtu osobních nákladů při použití roční průměrné mzdy jednotlivých pracovníků, poukázal též na nesprávně vypočtenou hodnotu hodinové sazby, a to ve vztahu k nezahrnutí dnů čerpání dovolené a jiného volna pracovníků. 4. Správce daně zjistil nepřesnosti výše vykázaných hodin odpracovaných jednotlivými pracovníky na projektech VaV. Z uvedených důvodů správce daně neuznal ani u jednoho z projektů, byť i část vykázaných mzdových nákladů, neboť zjištěné nepřesnosti a jejich charakter neumožnily přistoupit ani k částečnému uznání osobních nákladů. Vzhledem k tomu, že žalobkyní vykázané osobní náklady (správcem daně neuznané) byly využity při výpočtu dalších režijních nákladů VaV za obě období let 2019 a 2020, tak správce daně v odpovídající výši ponížil i uplatněné režijní náklady. Správce daně nehodnotil projekty VaV z pohledu přítomnosti ocenitelného prvku novosti a vyjasnění výzkumné nebo technické nejistoty. 5. Ve zprávě o daňové kontrole o celkem 89 stranách, jež představuje odůvodnění dodatečných platebních výměrů, správce daně reagoval na vyjádření žalobkyně ke kontrolním zjištěním. Nesouhlasil s tím, že je na místě doplnit dokazování spočívající ve vyslechnutí zaměstnanců, předložení pracovních smluv a číselníků pracovišť. Rovněž odůvodnil, proč není na místě přehodnotit závěry kontroly nedostatků vykazování mzdových nákladů. Byly tak vydány dva dodatečné platební výměry na DPPO. 6. Žalovaný posléze podané odvolání proti oběma platebním výměrům napadeným rozhodnutím zamítl. Popsal průběh daňové kontroly, nejen odkazem na zákonnou úpravu a stálou judikaturu Nejvyššího správního soudu (dále též jen „NSS“) zdůraznil především nutnost prokazatelnosti a kontrolovatelnosti reálných nákladů uplatněných v souvislosti s VaV. Vypořádal odvolací námitky, které navazovaly na výhrady žalobkyně vznesené již před správcem daně. II. Obsah žaloby 7. Žalobkyně podala proti rozhodnutí uvedenému v záhlaví tohoto rozsudku včasnou žalobu, ve které uvedla následující námitky. 8. Žalobkyně nesouhlasila se závěrem žalovaného a správce daně, že jí vedená evidence mzdových nákladů vynaložených na VaV projekty byla vedena nedostatečně, nesprávně a neprůkazně. K označeným pochybením uvedla, že se jednalo o jedno či více drobných administrativních pochybení. Vedená evidence obsahuje jednoznačné určení mzdových výdajů a rozhodně umožňuje přezkum oprávněnosti daňového odpočtu. 9. V této souvislosti žalobkyně součástí žaloby učinila rekapitulaci a osvětlení vykazovaných nákladů k pěti konkrétním zaměstnancům za vybrané měsíce. Tím se snažila vyvrátit nepřesnosti identifikované správcem daně a žalovaným. Připojila tabulku, ze které lze zjistit, na jakých činnostech a v jakém rozsahu se zaměstnanci podíleli. 10. Setrvala na tom, že využití ročních průměrů hodinových sazeb zapojených zaměstnanců pro účely výpočtu osobních nákladů je vyhovující, může být dokonce výhodnější než použití průměrů měsíčních. Důvodem je například vhodnější zohlednění odměn vyplácených zaměstnancům, které se vztahují k celému roku. Obdobné dopady má případné zohlednění nemocenské, které může zásadně ovlivnit měsíční vykazování, zatímco při použití ročního průměru nedojde k významným odchylkám. 11. V opozici k žalovanému a správci daně setrvávala na tom, že zahrnutí doby svátků a dovolených do výpočtu pro stanovení hodinové sazby není na místě. Postup zastávaný správcem daně není logický a je v rozporu s tím, jak zaměstnavatelé potřebují mít přehled o tom, jaké mají náklady na zaměstnance. Zákon nestanovuje žádný konkrétní postup vykazování, je tedy na daňovém subjektu, jaký postup zvolí, což mu nemůže být kladeno k tíži. 12. V námitkách též zmínila význam pokynu D-288, který rovněž nestanoví jakoukoli konkrétní podobu oddělené evidence nákladů na VaV. Pokynem nemohou být stanoveny povinnosti nad rámec zákona. Zmínila judikaturu Nejvyššího správního soudu vztahující se k pokynu a rovněž v oblasti výkladu zákona při existenci nejasností či více možností výkladu. 13. Závěrem navázala na své předchozí námitky k vykazování mzdových nákladů a vyjádřila nesouhlas s tím, že v návaznosti na nesprávné neuznání mzdových nákladů jí též byla neuznána poměrná část režijních nákladů na obě období let 2019 a 2020. Režijní náklady byly vypočteny též dle sporně uplatněných mzdových nákladů. III. Vyjádření žalovaného 14. Žalovaný s žalobou nesouhlasil. Setrval na závěru, že evidence nákladů nebyla žalobkyní vedena řádně a dostatečně průkazně. Odmítl tvrzení, že pochybení vykázání hodin bylo shledáno jen u jednoho zaměstnance, nepřesnosti byly shledány u více pracovníků. Vykázané hodiny přesahovaly hodiny odpracované. Při vykazování je třeba klást prioritu na skutečně vynaložené náklady, využití ročních průměrů vede k nezanedbatelným nepřesnostem, což má za následek odchýlení se od skutečných hodnot. Vymezil se proti polemice žalobkyně související s (ne)započítáváním doby dovolené a svátků. Nesouhlasil s tím, že závěr o nikoli řádném vedení evidence nákladů na mzdy byl způsoben tím, že správce daně nepochopil, jakým způsobem byla evidence vedena. Bylo totiž shledáno velké množství nesrovnalostí. 15. I když žalobkyně v žalobě dokládá měsíční přehledy několika zaměstnanců, nic to nemění na tom, že evidence jako celek vykazuje více různých závažných nesrovnalostí, na což poukázal správce daně ve zprávě o daňové kontrole. Evidence mzdových nákladů tudíž není věrohodná. Žalovaný nevyžaduje po žalobkyni vedení přesně stanovené určité evidence, nýbrž toliko evidence, která bude kontrolovatelná, průkazná a odrážející realitu. Evidované náklady musí umožňovat propojení s jednotlivými účetními doklady, což u žalobkyně není splněno. Žalovaný se rovněž vyjádřil k charakteru Pokynu D-288. Z tohoto pokynu však správce daně ani žalovaný nevyvodili vůči žalobkyni jakékoli konkrétní požadavky či povinnosti nad rámec zákona. Identifikované nedostatky evidence byly založeny na požadavcích plynoucích ze zákona a též judikatury správních soudů. Důkazní břemeno spojené s prokázáním uplatněných nákladů nese daňový subjekt. Závěrem žalovaný odmítl požadavek příznivějšího výkladu právní normy, neboť právní úprava předmětného odpočtu je jednoznačná a plyne ze zákona, což podporuje i ustálená judikatura správních soudů. IV. Posouzení věci soudem 16. Krajský soud v řízení vedeném podle ust. § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, v platném znění (dále jen „s. ř. s.“), přezk