5 Afs 174/2004 — Nejvyšší správní soud

65 Af 6/2016- 33 - text  11 65 Af 6/2016 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ostravě - pobočka v Olomouci rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu JUDr. Zuzany Šnejdrlové, Ph.D., a soudců Mgr. Barbory Berkové a Mgr. Michala Rendy ve věci žalobkyně: O. C. s. r. o., IČO 2X sídlem T. 841/1, O. zastoupená advokátem Mgr. Markem Gocmanem sídlem 28. října 219/438, Ostrava, Mariánské Hory proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 11. 2015, č. j. 39020/15/5100-31461-700796, o zaplacení daňového nedoplatku na dani z převodu nemovitostí ručitelem takto: I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 24. 11. 2015, č. j. 39020/15/5100-31461-700796, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení částku 11 228 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám Mgr. Marka Gocmana, advokáta se sídlem 28. října 219/438, Ostrava, Mariánské Hory. Odůvodnění: 1. Finanční úřad v Olomouci (dále jen „správce daně“) vydal dne 25. 5. 2011 výzvu č. j. 232387/11/379941801331 k zaplacení daňového nedoplatku ve výši 697 122 Kč na dani z převodu nemovitostí žalobkyní, jakožto ručitelkou dle § 171 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „d. ř.“), za daňového dlužníka N. S. CZ, s. r. o. Finanční ředitelství v Ostravě k odvolání žalobkyně rozhodnutím ze dne 5. 11. 2012, č. j. 8031/12-1500-800278, výzvu správce daně změnilo tak, že vyzvalo žalobkyni k zaplacení daňového nedoplatku ve výši toliko 682 650 Kč, a to s odůvodněním, že v přezkumném řízení došlo ke změně platebního výměru, jímž byla daň daňovému subjektu vyměřena. 2. Rozsudkem Krajského soudu v Ostravě ze dne 16. 4. 2015, č. j. 22 Af 1/2013-27 bylo rozhodnutí Finanční ředitelství v Ostravě zrušeno pro nepřezkoumatelnost a věc byla vrácena k dalšímu řízení Odvolacímu finančnímu ředitelství, na nějž s účinností od 1. 1. 2013 působnost Finančního ředitelství v Ostravě přešla podle zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. 3. Dne 24. 11. 2015 vydal žalovaný žalobou napadené rozhodnutí č. j. 39020/15/5100-31461-700796, jímž opětovně změnil rozhodnutí (výzvu) správce daně ze dne 25. 5. 2011 tak, že vyzval žalobkyni k zaplacení daňového nedoplatku z titulu ručení ve výši 682 650 Kč. 4. Žalobkyně se žalobou podanou v zákonné lhůtě domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného. V žalobě namítala, že: a) byla zkrácena na svém právu vyjádřit se k podkladům, na jejichž základě byla daňovému dlužníkovi vyměřena daň, nebyla vyzvána k vyjádření se ke způsobu zjištění daně, nebyla přizvána k provádění dokazování, byla zbavena možnosti navrhnout další důkazy a nebyla s výjimkou rozhodnutí informována o průběhu daňového řízení. Byla jí tak odepřena možnost jakkoli výši daně a tím i daňového nedoplatku, k jehož úhradě byla vyzvána, ovlivnit. Pouhá možnost podání odvolání proti výzvě je dle žalobkyně nedostatečná. Postup správních orgánů, které přiznávají ručiteli pouze pasivní postavení toho, kdo musí přijmout stav zanechaný daňovým dlužníkem, je nesprávný. Žalobkyně měla být seznámena se znaleckými posudky, které byly v posuzované věci klíčovými důkazy, a měla být přizvána k výslechu znalců, neboť k odstranění některých nedostatků došlo právě při výslechu znalců; b) rozhodnutí žalovaného je nepřezkoumatelné, neboť z jeho odůvodnění nelze zjistit, proč je znalecký posudek předložený daňovým dlužníkem nesprávný, v odůvodnění chybí zjištění o skutkovém stavu i odkaz na příslušné právní předpisy, z nichž by bylo možné jednoznačně dovodit nesprávnost závěrů znaleckého posudku zpracovaného znalcem Ing. L. Č.. Odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí je nedostatečné v části, kde žalovaný uvádí, že tento znalecký posudek nelze akceptovat v daňovém řízení jako důkaz, neboť je vypracován na nesprávném skutkovém základě a v hrubém rozporu s oceňovacími přepisy; c) v daňovém řízení bylo zjištěno, že žalobkyní koupená nemovitost byla pronajata, tudíž je nesprávný závěr žalovaného, že znalec Ing. K. správně posoudil nemovitost jako nepronajatou, a nadto je tento závěr vnitřně rozporný, neboť na stejné straně rozhodnutí (str. 9) je uvedeno, že nemovitost nebyla pronajata zcela. V řízení byl zjištěn i rozsah příslušných nájmů, přičemž nebylo nijak osvědčeno, že by byla pronajata toliko nevýznamná část předmětné nemovitosti; d) znalcem Ing. Č. byla k ocenění nemovitosti použita kombinace nákladové a výnosové metody v souladu s § 22 odst. 2 vyhlášky č. 3/2008 Sb., neboť budova č. p. X na pozemku parc. č. X/X v k. ú. Holice u Olomouce, je budovou kombinací typu F (administrativní budova) a S (budova pro skladování a manipulaci), která byla částečně pronajata a i nepronajatou část bylo možné pronajmout. Znalec Ing. Č. tedy použil k ocenění nemovitosti přípustnou metodu; e) v případě posudku Ing. K. není znalcem použitá metoda zjistitelná a správnost vypočtené daně tudíž není ověřitelná; f) při existenci dvou posudků s různými závěry bylo na místě nechat vypracovat revizní posudek. 5. Žalovaný navrhoval zamítnutí žaloby. K žalobním bodům uvedl: ad a) procesní práva žalobkyně nebyla porušena. Je-li vůči ručiteli uplatněno správcem daně ručení, získává ručitel dle § 172 odst. 1 d. ř. sice obdobné procesní postavení, jako má daňový subjekt, avšak je nutné zdůraznit, že daňové řízení probíhá ve dvou fázích – nalézací a platební. Ve fázi zjištění a stanovení daně je daňové řízení vztahem mezi daňovým subjektem a správcem daně, přičemž daňový ručitel nemá postavení dalšího účastníka řízení, a to z důvodu procesní ekonomie i zásady přiměřenosti, neboť výsledek tohoto řízení se bude ručitele týkat jen zřídka. Ručitele se týká až fáze platební, proto se na něj vztahují jen ustanovení přiznávající práva či povinnosti daňovému subjektu pouze v rovině platební. Ručitel je tak oprávněn nahlížet do spisu daňového subjektu v rozsahu nezbytném pro uplatnění opravného prostředku, podání podnětu k použití dozorčího prostředku, popř. k uplatnění podnětu k prominutí daně z moci úřední. I když ručitel nemá možnost ovlivnit výši stanovené daně, za kterou ručí, ve fázi nalézací, d. ř. mu toto umožňuje v rámci odvolání proti výzvě k úhradě daňového nedoplatku. V posuzované věci byla žalobkyně ve výzvě k úhradě daňového nedoplatku o právu podat odvolání řádně poučena a žalobkyně tohoto práva využila. D. ř. (na rozdíl od předchozí právní úpravy) kategoricky nevymezuje, co může ručitel v odvolání proti výzvě namítat. Muže tedy namítat i to, že daň byla stanovena nesprávně, jak tomu bylo rovněž v daném případě. Správce daně na základe námitek žalobkyně uvedených v odvolání a po předběžném posouzení věci nařídil v souladu s § 121 odst. 1 d. ř. přezkoumání platebního výměru na daň z převodu nemovitostí. Jelikož byla v přezkumném řízení vyměřená daň snížena, byl v rozhodnutí o odvolání proti výzvě k zaplacení daňového nedoplatku ručitelem snížen i nedoplatek, který má být žalobkyní uhrazen, jak to správci daně ukládá § 171 odst. 5 d. ř. Otázku, jak má být ručitel ve fázi probíhajícího řízení o jeho odvolání, seznámen s rozhodnutím ve věci, vydaným v přezkumném řízení, d. ř. neřeší. V tomto směru obsahuje obdobnou úpravu pouze § 171 odst. 1 d. ř. pro výzvu k úhradě daňového nedoplatku ručitelem, kdy rozhodnutí o stanovení daně je přílohou této výzvy. V Pokynu GFR c. D – 18, č. j. 6402/14-7001-51300-602525 ze dne 16. 9. 2014 (přístupný na internetových stránkách Finanční správy) je v části B bod 7 (str. 18) uvedeno, že kopie nového rozhodnutí o stanovení daně vzešlého z řízení o mimořádném opravném prostředku nebo dozorčím prostředku je přílohou nové výzvy ručiteli, která bude výsledkem řízení o dozorčím prostředku ve věci výzvy ručiteli k úhradě nedoplatku v případech, kdy nebude možno vůči ručiteli uplatnit postup podle § 171 odst. 5 d. ř., o což se však v daném případe nejedná. Žalovaný se proto dostatečně vypořádal s námitkou týkající se stanovení nového základu daně, když v odůvodnění svého rozhodnutí citoval příslušnou část rozhodnutí vydaného v přezkumném řízení. Vedle toho měla žalobkyně možnost seznámit se s tímto rozhodnutím v plném rozsahu, jakož i s ostatními souvisejícími listinami, v rámci práva nahlížet do spisu, které jí přiznává § 172 odst. 2 d. ř. ad b) rozhodnutí není nepřezkoumatelné. Podle § 21 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb. byl povinnou součástí daňového přiznání znalecký posudek o ceně zjištěné podle zvláštního právního předpisu. Znalecký posudek č. 1286 – 36/2009 vypracovaný znalcem Ing. J. K., doručený správci daně dne 15. 2. 2012 jednatelkou žalobkyně v reakci na výzvu správce daně č. j. 33275/12/379963800790, byl však znaleckým posudkem o ceně obvyklé, nikoli o ceně zjištěné podle zvláštního právního předpisu (zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů, a jeho prováděcí vyhlášky Ministerstva financí č. 3/2008 Sb. – dále jen „oceňovací vyhlášk