6 Afs 323/2018 — Nejvyšší správní soud

25 Af 66/2018- 89 - text  15 25 Af 66/2018 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Jiřího Gottwalda a soudců JUDr. Daniela Spratka, Ph.D. a JUDr. Zory Šmolkové, ve věci žalobce: BYTTEK BOHUMÍN a. s. sídlem Bezručova 300, Nový Bohumín, 735 81 Bohumín proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno o přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 10. 2018, č. j. 45981/18/5200-11432-711891, ve věci daně z příjmů takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: Stanovisko žalobce 1. Žalobce se žalobou doručenou Krajskému soudu v Ostravě dne 12. 12. 2018 domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 10. 2018 č. j. 45981/18/5200-11432-711891 (dále jen „napadené rozhodnutí“). Tímto rozhodnutím žalovaný částečně změnil rozhodnutí Specializovaného finančního úřadu (dále jen „správce daně“) - dodatečné platební výměry ze dne 20. 3. 2013, kterými byla žalobci doměřena daň z příjmu za zdaňovací období od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2007, od 1. 1. 2008 do 31. 12. 2008 a od 1. 1. 2010 do 31. 12. 2010 a současně mu byla uložena povinnost hradit penále, tak, že vypustil povinnost zaplatit penále, ve zbývající části ponechal dodatečné platební výměry beze změny. 2. Jde v pořadí o druhé rozhodnutí proti těmto dodatečným platebním výměrům, přičemž předchozí rozhodnutí žalovaného bylo zrušeno rozsudkem tohoto soudu z 14. 9. 2017, č. j. 22 Af 27/2015 – 99, který byl potvrzen Nejvyšším správním soudem dne 28. 2. 2018, č. j. 1 Afs 375/2017 – 38. Krajský soud předchozí rozhodnutí zrušil z důvodu penále stanoveného v rozporu s § 251 odst. 4 zák. č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“), zbývající námitky jako nedůvodné zamítl; Nejvyšší správní soud se s jeho hodnocením nezákonně stanoveného penále ztotožnil. 3. Žalobce uvedl, že rozhodnutím Ministra průmyslu a obchodu z 16. 5. 2007 mu byl poskytnut příslib investičních pobídek ve formě mj. slevy na dani z příjmu podle § 1 odst. 2 zákona č. 72/2000 Sb., o investičních pobídkách (dále jen „zákon o investičních pobídkách“). V polovině roku 2007 žalobce splnil podmínky pro uplatnění pobídky formou slevy na dani, v roce 2008 slevu na dani v daňovém přiznání k dani z příjmů za rok 2007 poprvé uplatnil a tato sleva mu byla správcem daně vyměřením daně na tento rok udělena. Žalobce uplatnil slevu na dani též v roce 2008 a v roce 2010. Původní název žalobce jako příjemce pobídky byl „ŽDB Group a.s.“. 4. K 1. 8. 2012 došlo k přeměně žalobce odštěpením a došlo ke vzniku společnosti ŽDB drátovna a.s., MS UTILITIES & SERVICES a. s. a Viadrus a.s. s rozhodným dnem 1. 1. 2012. Společnost ŽDB Group a.s. nezanikla, ale změnila název na BYTTEK BOHUMÍN a.s. Na společnost ŽDB drátovna a.s., která byla zapsána do obchodního rejstříku k 1. 8. 2012, byl převeden veškerý majetek organizační složky ŽDB Group a.s., drátovna a pérovna, akcie byly prodány mimo původní akcionáře (Bonatrans Group Holding a.s.) Třineckým železárnám a.s. a podporovaný majetek přešel na tuto společnost. 5. Správce daně dospěl k závěru, že žalobce porušil v důsledku této přeměny podmínku zachování majetku podle § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách a shora uvedenými dodatečnými daňovými výměry neuznal žalobci uplatněnou slevu na dani; žalovaný napadeným rozhodnutím rozhodnutí žalovaného v základu potvrdil. 6. Mezi žalobcem a žalovaným není spor o skutkovou podstatu věci, je však spor o to, zda došlo k porušení podmínky investiční pobídky uvedené v § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách, zda a v jakém rozsahu je k vedení řízení o této podmínce příslušný správce daně a zda důsledkem porušení této podmínky může být doměření slevy na dani. Žalobce nadto vytknul žalovanému procesní pochybení. 7. Žalobce konkrétně namítl nesprávné vyřešení otázky, zda se právní postavení žalobce řídí zákonem č. 159/2000 Sb. účinným od 2. 8. 2007 a novelizujícím zákon o investičních pobídkách a zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmu (dále jen „zákon o daních z příjmů“), či zda podléhá úpravě obsažené v zákoně o investičních pobídkách a zákoně o daních z příjmů před touto novelizací. Žalobce podle žalovaného mohl investiční pobídku podle úpravy účinné před 2. 8. 2007 uplatňovat po dobu deseti po sobě jdoucích zdaňovacích obdobích a po tuto dobu byl podle § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách povinen zachovat dlouhodobý hmotný a dlouhodobý nehmotný majetek, na který byla poskytnuta investiční pobídka, což podle něj přeměnou společnosti odštěpením a následnou změnou vlastníka akcií nesplnil. Zákon č. 159/2007 Sb., kterým došlo ke zkrácení doby uplatňování pobídky na pět let, na žalobce podle přechodných ustanovení nedopadá. S tím žalobce nesouhlasí. Podle přechodných ustanovení zákona č. 159/2007 Sb., je rozhodující okamžik „poskytnutí investiční pobídky“. Pojem „poskytnutí investiční pobídky“ není ani v zákoně o daních z příjmů ani v zákoně o investičních pobídkách ani v novelizačním zákoně č. 159/2007 Sb. definován. Podle žalobce jej nelze vázat na právní moc rozhodnutí o příslibu investiční pobídky, ale na její faktické uplatnění pobídky po splnění všeobecných a zvláštních podmínek, tedy v posuzovaném případě na první uplatnění slevy na dani. Ze samotného rozhodnutí o příslibu investiční pobídky nárok na slevu žalobci nevyplynul. Ten vyplynul teprve poté, co splnil všeobecné a zvláštní podmínky v tomto rozhodnutí a zákoně stanovené. Vzhledem k tomu, že žalobce podmínky splnil teprve až za účinnosti zákona č. 159/2007, slevu mohl uplatnit po dobu pěti bezprostředně po sobě následující období, tedy poslední rok, za který mohl uplatnit slevu, byl rok 2011, když poprvé slevu uplatnil v roce 2007. 8. Dále žalobce namítl, že správce daně neměl pravomoc rozhodnout o dodržení podmínky zachování majetku podle ustanovení § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách, neboť tuto pravomoc má podle ustanovení § 7 odst. 3 písm. a) zákona o investičních pobídkách Ministerstvo průmyslu a obchodu, které postupuje podle správního řádu; správce daně postupuje podle daňového řádu. Finanční správa nemůže dodržení ustanovení § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách posuzovat, vést o něm řízení a v daňovém řízení k případnému porušení přihlížet, neboť nejde o předmět daňového řízení. Nedostatek kompetence správce daně nelze zhojit v odvolacím řízení, kdy kontrola Ministerstva průmyslu vskutku proběhla. 9. Podle žalobce podmínka zachování majetku podle § 6a zákona o investičních pobídkách není podmínkou pro uplatnění slevy na dani podle zákona o daních z příjmů a její porušení tak nevede k povinnosti podat dodatečné daňové přiznání bez uplatnění slevy a doměření daně. Žalobce vychází z § 35b odst. 1 zákona o daních z příjmů, která vznik práva uplatnit slevu na dani váže výlučně na splnění všeobecných podmínek zákona o investičních pobídkách, mezi které podmínka zachování majetku podle § 6a zákona o investičních pobídkách nepatří, a zvláštních podmínek podle zákona o daních z příjmů, kde podmínka zachování majetku rovněž chybí. Mezi žalobcem a žalovaným není sporu o tom, že žalobce neporušil ani všeobecné podmínky ani zvláštní podmínky pro uplatnění slevy na dani; žalovaný spojuje neuznání slevy na dani výhradně s porušením § 6a zákona o investičních pobídkách, k čemuž však chybí zákonný podklad. 10. Žalobce nesouhlasí s tím, že žalovaný učinil z ustanovení § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách fakticky úpravu daňovou, přednostní před úpravou zákona o daních z příjmů, čímž obrátil verbálně jím uznávaný poměr speciality a obecnosti obou zákonů (zákon o investičních pobídkách je zákonem obecným a zákon o daních z příjmů zákonem speciálním). Nesplnění podmínky podle § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách je spojeno s účinky „podle §5 odst. 5“. Toto ustanovení však obsahuje tři účinky s různým návětím, z nichž ani jedno s podmínkou porušení § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách plně nekoresponduje. Žalovaný zvolil mezi možnými účinky účinek v první větě § 5 odst. 5 zákona o investičních pobídkách, aniž by svou volbu vysvětlil. I kdyby byl tento postup správný, jde o účinek „pozbytí rozhodnutí o příslibu investičních pobídek platnosti“, což je však účinek pro daňové řízení bezvýznamný, neboť z něj nevyplývají žádné důsledky. Důsledek porušení § 6a zákona o investičních pobídkách stanoví toto ustanovení autonomně, bez vlivu zákona o daních z příjmů. Žalobce poukázal na rozporuplnost a rozumnou nevyložitelnost daných ustanovení, která nemůže jít k tíži daňového subjektu; žalobce na podporu svých závěrů poukázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 5. 2014, č. j. 5 Afs 59/2013 – 55 a na rozsudek Nejvyššího správního soudu z 13. 5. 2004 č. j. 1 As 9/2003 – 90. 11. Žalobce dále namítl chybný výklad stanovení relevantní doby, po kterou měla společnost žalobce povinnost zachovat majetek podle § 6a odst. 2 zákona o investičních pobídkách. Podle žalobce i v tomto