2 Afs 24/2007 — Nejvyšší správní soud

25 Af 8/2022- 114 - text  21 25 Af 8/2022 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Jiřího Gottwalda a soudců JUDr. Zory Šmolkové a JUDr. Daniela Spratka, Ph.D., ve věci žalobce: JJL REAL 4 s.r.o. v likvidaci sídlem Pohraniční 641/106, 703 00 Ostrava zastoupený advokátem JUDr. Jakubem Hlínou, LL.M. sídlem Havlíčkova 1680/13, 110 00 Praha proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 18. 3. 2022, č. j. 9897/22/520010421711070, ve věci dodatečných platebních výměrů na daň z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Podanou žalobou se původní žalobce, společnost Wincott CZ s.r.o. (dále jen „původní žalobce“), domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 18. 3. 2022, č. j. 9897/22/520010421711070 (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž byla zamítnuta odvolání původního žalobce a potvrzena rozhodnutí Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj ze dne 31. 3. 2021 - č. j. 1272781/21/3202-50523-802051, kterým byla původnímu žalobci dodatečně stanovena k přímé úhradě daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2015 ve výši 276 934 Kč a současně mu byla uložena zákonná povinnost uhradit penále ve výši 55 386 Kč; a - č. j. 1273254/21/3202-50523-802051, kterým byla původnímu žalobci dodatečně stanovena k přímé úhradě daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2016 ve výši 256 626 Kč a současně mu byla uložena zákonná povinnost uhradit penále ve výši 51 325 Kč (dále jen „dodatečné platební výměry“). 2. Usnesením Krajského soudu v Ostravě ze dne 11. 5. 2023, č. j. 25 Af 8/202293 bylo rozhodnuto, že v řízení bude pokračováno se žalobcem (původně pod obchodní firmou Manuvia BestWork s.r.o., resp. Manuvia BestWork s.r.o. v likvidaci) jakožto právním nástupcem původního žalobce, který k 31. 12. 2022 zanikl v důsledku fúze sloučením se žalobcem. Pokud se dále v tomto rozsudku používá zkratka „žalobce“, pak ve vztahu k období do 31. 12. 2022 se tím míní původní žalobce. II. Shrnutí argumentů obsažených v žalobě 3. Žalobce v žalobě, jejím doplnění a následných vyjádřeních uvedl, že je podnikající právnickou osobou, mezi jejíž stěžejní aktivity patří činnost personální agentury, pročež její nejvýznamnější složkou nákladů jsou náklady na mzdy, odvody a jiné výdaje spojené s jejími zaměstnanci a jejich vysíláním k odběrateli. Žalobce v předmětném řízení náležitě tvrdil a následně dostatečně prokázal oprávněnost zařazení jím poskytovaných náhrad pod § 6 odst. 7 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), a správci daně ani žalovanému se nepodařilo shledat v žalobcem předložených podkladech takové vady či rozpornosti, které by založily oprávněné pochybnosti o uznání těchto náhrad jako nezdanitelných náhrad, jež by následně mohly vést k jejich dodanění. Žalobce uvedl následující okruhy žalobních námitek: A. Žalobce namítal, že žalovaný postupuje v rozporu s § 1 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „DŘ“), když zjistil nesrovnalosti ohledně náhrad vyplácených několika konkrétním zaměstnancům žalobce, popř. ohledně některých měsíců či namátkových propočtů (srov. např. body 51, 52, 54, 60, 72, 78, 89 či 93 napadeného rozhodnutí), a na základě těchto nesrovnalostí učinil závěry ve vztahu ke všem zaměstnancům, tedy dovodil, že došlo k přenosu a následnému neunesení důkazního břemene žalobce stran podřazení cestovních náhrad, které žalobce za příslušné zdaňovací období celkově svým zaměstnancům vyplatil, jako náhrad ve smyslu § 6 odst. 7 písm. a) ZDP; k tomu žalobce odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 1. 2022, sp. zn. 4 Afs 217/2021 (bod 28). Dle žalobce jde o zjednodušující úvahu sledující ulehčení důkazní pozice daňové správy, která je v rozporu s judikaturou stanovující správci daně za účelem unesení důkazního břemene povinnost označit zcela konkrétní, důvodné, opodstatněné a v daňovém spise zdokumentované skutečnosti. Tato nezákonná paušalizace závěrů činí napadené rozhodnutí nepřezkoumatelným; žalovaným tvrzený rozpor a pochybnosti údajně panující i ohledně nikoliv „příkladmo“ uvedených zaměstnanců totiž nejsou opřeny o konkrétní skutečnosti zdokumentované v daňovém spise a nejsou zmiňované a odůvodněné ve vydaném rozhodnutí; dle žalobce uvedení zpochybňovaných částek v tabulkách bez odůvodnění nevyhovuje judikatorním požadavkům na pochybnosti. Totéž platí i o pochybnostech týkajících se „namátkových kontrolních propočtů“ či „některých vybraných měsíců“, na jejichž základě žalovaný doměřuje daň za všechny měsíce spadající do kontrolovaných zdaňovacích období. Žalovaný má mj. dle mzdových listů za prokázané, že žalobce poskytoval zaměstnancům cestovní náhrady i jejich výši; v bodě 95 napadeného rozhodnutí pak žalovaný uvádí, že ze strany uživatelů byla potvrzena přítomnost zaměstnanců žalobce na jejich pracovišti, z čehož implicitně vyplývá nezbytnost jejich dopravy k uživatelům a vynaložení souvisejících nákladů, a přesto žalovaný odmítl uznat veškeré vyplácené cestovní náhrady jako náhrady ve smyslu § 6 odst. 7 písm. a) ZDP s tím, že na základě vyjádřených pochybností se žalobci nepodařilo unést důkazní břemeno ohledně konkrétního způsobu výpočtu cestovních náhrad a souvisejících vstupních údajů. To navíc za situace, kdy podnikání žalobce spočívá v činnosti personální agentury, neodmyslitelně spjaté s realizací pracovních cest. K argumentaci žalovaného pak žalobce doplnil, že žalovaný, resp. správce daně v průběhu daňové kontroly nepředestřel pochybnosti takové intenzity a rozsahu, jež by byly s to zpochybnit celou předloženou evidenci a ostatní materiály žalobce jako celek. Žalovaný se měl uchýlit nanejvýš k poměrnému snížení žalobcem uplatněných cestovních náhrad, když sporný je pouze konkrétní způsob jejich výpočtu a jeho soulad se zákonem č. 262/2006 Sb., zákoníkem práce, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „ZP“), nikoliv skutečnost, zda v případě žalobce bylo namístě vyplácet cestovní náhrady jako takové; k tomu žalobce odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 2. 2018, sp. zn. 2 Afs 238/2017. Paušálním vylučováním všech uplatněných cestovních náhrad žalovaný postupuje, jako by se pracovní cesty vůbec nekonaly, což je v rozporu s provedeným dokazováním, předmětem podnikání žalobce, a s povahou a formulací pochybností žalovaného směřujících vesměs do způsobu stanovení konkrétní výše cestovních náhrad. S odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 12. 2021, sp. zn. 5 Afs 18/2021 dále žalobce uvedl, že za situace, kdy správce daně ani žalovaný nepředestřeli, že by žalobce nevykonával svou ekonomickou činnost, je nemožné, aby mu byly dodaněny veškeré cestovní náhrady všech jeho zaměstnanců, neboť by tím fakticky došlo k popření jeho činnosti, což by tak bylo nesouladné se zjištěnou skutečností, a došlo by tím k nesprávnému stanovení daně, když je objektivně nemožné, aby žalobce mohl vykonávat činnost bez vysílání zaměstnanců. Žalobci z povahy jeho činnosti alespoň nějaké cestovní náhrady musely vzniknout, a žalovaný to přehlíží. Žalovaným tvrzenou nemožnost poměrného snížení nákladů má žalobce za absurdní, i pokud by se totiž nejednalo o paušalizovanou náhradu mzdy, resp. paušalizované cestovní náhrady, pak tyto jiné náhrady jsou bezesporu výdajem, resp. nákladem žalobce, které poměrného snížení způsobilé jsou. Vyloučení všech nezdanitelných náhrad znamená pro zaměstnance žalobce odepření zákoníkem práce garantovaných částek. B. Žalobce dále namítal, že žalovaný se dopouští nezákonné selekce a limitace způsobů, na jejichž základě může dojít ke stanovení paušálních náhrad, hodlá-li je zaměstnavatel uplatnit jako nezdanitelné náhrady ve smyslu § 6 odst. 7 písm. a) ZDP. Žalovaný klade žalobci k tíži, že při stanovení paušálních náhrad nevycházel z doložené historické zkušenosti, nýbrž z budoucího kvalifikovaného odhadu, ačkoliv z § 182 ZP plyne, že žalobcem užitý způsob stanovení paušálních náhrad je zcela legitimní. Zprůměroval-li žalobce podmínky rozhodné pro poskytování cestovních náhrad a učinil-li důvodný odhad jejich průměrné výše do budoucna na stanovené období a zaměstnanci byli vysíláni na pracovní cesty v souladu s tímto odhadem, nelze na žalobce klást nelogický požadavek existence historického podkladu pro výpočet paušalizace v podobě výdajových dokladů vztahujících se k již uskutečněným pracovním cestám, neboť takový požadavek jde nad rámec zákonné úpravy a nedůvodně by zkracoval na právech nové zaměstnavatele. Žalovaný svůj nesprávný výklad dotčeného ustanovení ZP opírá o více než 20 let starý judikát Krajského soudu v Ostravě, aniž by se zabýval změnou právní úpravy a pozdějšími závěry učiněnými ve vztahu k této problematice. Žalobce