1 Azs 264/2018 — Nejvyšší správní soud

55 Af 12/2019- 59 - text 15 55 Af 12/2019 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Tomáše Kocourka, Ph.D., a soudců Mgr. Jana Čížka a Mgr. Ing. Petra Šuránka ve věci žalobkyně: Domy Kolín, s.r.o., IČO: 24723002 sídlem Kutnohorská 31, Kolín zastoupená advokátkou Mgr. Gabrielou Beckertovou, Ph.D. sídlem Kutnohorská 31, Kolín proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 2. 2019, č. j. 6053/19/5300-21444-711492, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: Vymezení věci 1. Žalobkyně se žalobou podle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), domáhá zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí, jímž žalovaný zamítl její odvolání proti platebnímu výměru vydanému Finančním úřadem pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) dne 12. 5. 2017, č. j. 2735998/17/2111-50523-209248 (dále jen „platební výměr“). Tímto platebním výměrem vyměřil správce daně žalobkyni daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2015 ve výši 2 532 816 Kč, přičemž rozdíl mezi vyměřenou a žalobkyní tvrzenou daní činil 513 627 Kč. 2. Předmětem sporu je otázka, zda žalobkyní uskutečněné dodání spočívající v prodeji pozemků (zahrad), jež bezprostředně přiléhají k pozemkům, jejichž součástí jsou rodinné domy a jež byly také předmětem prodeje stejným nabyvatelům, je plněním osvobozeným od DPH bez nároku na odpočet či nikoliv. Obsah napadeného rozhodnutí 3. Žalovaný v napadeném rozhodnutí shrnul, že v dané věci je sporná povaha plnění, a to prodeje pozemků p. č. 2676/57, 2676/25, 2676/23, 2676/24 a 2676/58 v katastrálním území Kolín (stejně jako všechny nemovité věci dále uváděné v tomto rozsudku; dále společně jen jako „předmětné pozemky“) žalobkyní konečným odběratelům. Podle žalobkyně jde o plnění, které je osvobozeno od DPH bez nároku na odpočet ve smyslu § 51 odst. 1 písm. f) ve spojení s § 56 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 12. 2015 (dále jen „zákon o DPH“). Podle názoru žalovaného je ovšem třeba mít na zřeteli, že předmětné pozemky tvoří funkční celek se stavbami pevně spojenými se zemí ve smyslu § 48 odst. 3 zákona o DPH, a proto se na ně vztahuje daňový režim těchto staveb (rodinných domů); jde tedy o plnění zdanitelná, podléhající snížené sazbě DPH podle § 49 odst. 3 písm. b) zákona o DPH. Podle čl. 135 odst. 1 písm. j) ve spojení s čl. 12 odst. 1 písm. a) směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen „směrnice o DPH“) je z osvobození od DPH vyloučeno mj. dodání pozemku přiléhajícího k budově před jejím prvním obydlením. Pojem „pozemek přiléhající ke stavbě“ není v unijním právu definován a jeho vymezení je v kompetenci členských států. V českém právním řádu je s účinností od 1. 1. 2015 definován v § 48 odst. 3 zákona o DPH jako pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, který slouží k provozu této stavby nebo plní její funkce nebo který je využíván spolu s takovou stavbou. Od posouzení toho, zda pozemek tvoří se stavbou funkční celek či nikoli, se odvíjí daňový režim převodu takového pozemku – převod pozemku tvořícího funkční celek se stavbou bude v souladu s judikaturou Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) pokládán za vedlejší plnění ve vztahu k hlavnímu plnění, jímž je dodání stavby. Žalovaný dospěl ve shodě se zjištěními správce daně k závěru, že předmětné pozemky tvoří funkční celky s rodinnými domy, jež jsou s ohledem na superficiální zásadu (zásada superficies solo cedit, tedy „povrch ustupuje půdě“, podle níž je vše, co je pevně spjato s pozemkem, jeho součástí) znovuzavedenou do českého právního řádu od 1. 1. 2014 součástmi sousedních pozemků p. č. st. 8208, st. 8207, st. 8206, st. 8205 a st. 8204. Podle předložených kupních smluv, resp. smluv o budoucí kupní smlouvě byly jak předmětné pozemky, tak sousední stavební parcely s rodinnými domy společně předány a rovněž kupní cena byla uhrazena společně. Pro úplnost žalovaný dodává, že superficiální zásada nebrání aplikaci § 48 odst. 3 zákona o DPH, neboť uplatňování práva veřejného je na uplatňování práva soukromého nezávislé. Naopak oblast DPH je harmonizovaná a pojmy v ní užívané je třeba vykládat eurokonformně. Hlavním cílem sledovaným smluvními stranami (žalobkyní a jednotlivými kupujícími) a hlavním prvkem transakce byl převod vlastnických práv k novostavbám rodinných domů, přičemž kupní cena domu představovala více než 75 % celkové ceny. Je pravda, že předmětné pozemky patrně nejsou potřeba k provozu jednotlivých domů, nicméně je zřejmé, že byly od počátku určeny k tomu, aby byly užívány společně s rodinnými domy jako bezprostředně k nim přiléhající zahrady. O tom svědčí i skutečnost, že pozemky p. č. 2676/57 a 2676/58 jsou přístupné pouze přes příslušný rodinný dům. O všech předmětných pozemcích pak platí, že by s ohledem na své umístění těsně za rodinnými domy stěží mohly být prodány a užívány samostatně. Předmětné pozemky slouží ke zvýšení užitku z hlavního plnění, a jde tudíž o vedlejší plnění ve vztahu k převodu rodinných domů; podléhají tedy DPH ve snížené sazbě dle § 49 odst. 3 písm. b) zákona o DPH. 4. Odvolací námitky vyhodnotil žalovaný jako nedůvodné. Odmítl, že by rodinné domy nebyly vůbec předmětem prodeje (tím byly podle žalobkyně sticto sensu jen pozemky, jejichž jsou tyto rodinné domy součástí), protože pro daňové účely je jejich existence a skutečnost, že došlo k jejich převodu, klíčová, lhostejno jak na ně nahlíží soukromé právo. Nesouhlasil také s tím, že by bylo pro věc rozhodující, že právní úprava účinná v rozhodné době kritérium funkčního celku neobsahovala přímo v § 56 zákona o DPH (do něj byla zavedena až s účinností od 1. 1. 2016). Toto kritérium bylo totiž obsaženo v § 48 odst. 3 tohoto zákona, který správce daně správně aplikoval. Uvedený postup podle žalovaného nepředstavuje porušení premisy, že státní moc lze uplatňovat jen v případech, v mezích a způsoby, které stanoví zákon. Správce daně se nezpronevěřil ani zásadě in dubio mitius (v pochybnostech mírněji – pozn. soudu), neboť se v dané věci nejedná o spor o správný výklad nejasné právní normy, nýbrž o spor o to, kterou ze dvou dostatečně určitých právních norem na věc aplikovat. Žalovaný nepřisvědčil ani námitce, že by předmětné pozemky netvořily s rodinnými domy funkční celek, protože toto kritérium nelze redukovat pouze na nezbytnost předmětných pozemků pro provoz rodinných domů. Rozhodnutí také není překvapivé, neboť je v souladu s veřejně dostupnou Informací Generálního finančního ředitelství k uplatňování zákona o DPH u nemovitých věcí po 1. 1. 2015 ze dne 10. 7. 2015, č. j. 6717/15/7000-20116-101206 (dále jen „Informace GFŘ“). Obsah žaloby a dalších vyjádření účastníků 5. Žalobkyně namítá, že žalovaný provedl nezákonný a extenzivní výklad § 48 zákona o DPH, který na věc následně nesprávně aplikoval. Předmětem transakce totiž byly pouze pozemky, na jejichž zdanění toto ustanovení nelze aplikovat. Je nadepsáno Sazba daně u dokončené stavby pro bydlení nebo dokončené stavby pro sociální bydlení a v rozhodné době pojem „stavební pozemek“ pro účely vymezení podmínek pro osvobození dodání takového pozemku od DPH nevymezovalo. Jeho odst. 3 pojem „pozemek funkčně související se stavbou pro bydlení“ definoval pouze pro účely uplatnění snížené sazby DPH při poskytnutí stavebních a montážních prací provedených na dokončené stavbě, nikoli pro účely uplatnění daně v souvislosti s dodáním pozemku. Z tohoto ani žádného jiného ustanovení zákona o DPH nevyplývalo, že by mělo být aplikováno také na případy zdanění pozemků. Odpovídající úprava byla do zákona o DPH promítnuta teprve s účinností od 1. 1. 2016 v podobě § 56 odst. 1 písm. a), ovšem toto ustanovení nelze uplatnit retroaktivně na dodání, jež se uskutečnila před jeho účinností, a to ani prostřednictvím použití § 48 zákona o DPH v přímém rozporu s jeho jazykovým vyzněním i systematickým zařazením. Jinak řečeno, do konce roku 2015 byl pojem „funkční celek“ v právní úpravě DPH použit výhradně pro vymezení doplňkové stavby k bytovému domu pro sociální bydlení (vymezené jako stavba stojící na pozemku tvořícím funkční celek se stavbou pro sociální bydlení). Na jiném místě zákonodárce tento pojem až do 31. 12. 2015 nepoužil. Pokud by zákonodárce mínil kritérium „funkčního celku“ použít i pro rok 2015, pak by neodkládal účinnost nového znění § 56 odst. 1 písm. a) zákona o DPH zavedeného zákonem č. 360/2014 Sb. až na počátek roku 2016. Jestliže účinnost odložil, pak je zřejmé, že nové kritérium „funkčního celku“ zamýšlel do právního řádu zavést až od roku 2016. 6. Žalovaný v napadeném rozhodnutí právní názor správce daně podpořil odkazem na superficiální zásadu s tím, že předmětem převodu kupních smluv byly rodinné domy, s nimiž pře