9 Afs 86/2007 — Nejvyšší správní soud

57 Af 40/2019- 93 - text -pokračování- 21 57 Af 40/2019 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Alexandra Krysla a soudců Mgr. Lukáše Pišvejce a JUDr. Veroniky Burianové ve věci žalobce: KDYNSKY INTERNET LLC, sídlem Rosecrans Street 3802/305, 921 10 San Diego, Spojené státy americké, jednající prostřednictvím KDYNSKY INTERNET LLC – organizační složka, sídlem Na Tržišti 543, 345 06 Kdyně právně zastoupen společností BDO Czech Republic s.r.o., společností oprávněnou k poskytování daňového poradenství, sídlem Nádražní 344/23, 150 00 Praha 5 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 7. 2019, č.j. 29843/19/5300-21445-708460, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Napadené rozhodnutí 1. Žalobce se žalobou ze dne 27. 9. 2019, Krajskému soudu v Plzni (dále též jen „soud“) doručenou téhož dne, domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 7. 2019, č.j. 29843/19/5300-21445-708460 (dále též jen „napadené rozhodnutí“ či „rozhodnutí o odvolání“), kterým bylo k odvolání žalobce změněno rozhodnutí Finančního úřadu pro Plzeňský kraj ze dne 24. 9. 2018, č.j. 1780951/18/2305-00510-400538 (dále též jen „prvoinstanční rozhodnutí“ či „rozhodnutí o registraci“), ve věci žalobcovy registrace jako plátce daně z přidané hodnoty (dále též jen „DPH“). Změna prvoinstančního rozhodnutí spočívala ve změně dne, od něhož byl žalobce z moci úřední zaregistrován jako plátce daně z přidané hodnoty, a sice z původního údaje „ode dne 31. 10. 2010“ na nový údaj „ode dne 31. 3. 2010“. II. Žaloba 2. Žalobce úvodem uvedl, že část svých argumentů, které dále v této žalobě rozvede, uvedl rovněž ve správních žalobách ze dne 8. 10. 2018, 16. 10. 2018 a 18. 10. 2018, ve kterých se domáhá zrušení dodatečných platebních výměrů na daň z příjmů právnických osob, dodatečných platebních výměrů na daň z přidané hodnoty a následných zamítavých rozhodnutí o odvolání ze strany Odvolacího finančního ředitelství. Dodatečné platební výměry jsou blíže specifikovány v jednotlivých správních žalobách. Přestože jednotlivé správní žaloby brojí proti odlišným aktům žalovaného, všechna podání spojuje jednotný skutkový základ. Současně žalobce upozornil, že zároveň s touto žalobou proti rozhodnutí žalovaného, budou podány i žaloby související taktéž s registrací k dani z přidané hodnoty ostatních (níže uvedených) organizačních složek zahraničních subjektů (CESKA SIT OPTICS LLC, CESKA SIT LLC). Žalovaný i v těchto případech svým rozhodnutím posvětil právní názor prvostupňového správce daně. 3. Žalobce považoval napadené rozhodnutí za nezákonné, resp. v části rovněž za nepřezkoumatelné, ze dvou „nosných bodů“: 1) prekluze pravomoci správce daně daňový subjekt registrovat k dani z přidané hodnoty, 2) právní posouzení sdružení. 4. K prekluzi pravomoci správce daně daňový subjekt registrovat žalobce uvedl následující. 5. Žalovaný dospěl na základě provedené daňové kontroly (viz Zpráva o daňové kontrole č.j. 1626662/17/2305-00562-403445 ze dne 28. 8. 2017) k závěru, že organizační složka, jakožto odštěpný závod, vykonává od svého založení, resp. vzniku, spolu s obchodní společností Česká síť s.r.o., DIČ: CZ26088983 (dále jen „Česká síť“) a s dalšími odštěpnými závody zahraničních právnických osob (CESKA SIT OPTICS LLC - organizační složka a CESKA SIT LLC - organizační složka) činnosti, které vykazují všechny prvky sdružení, jak je předpokládá § 829 a násl. zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění účinném do 31. 12. 2013 (dále jen „občanský zákoník“). Žalobce napadá výše napadené rozhodnutí pro jeho vady, které spatřuje jak v procesní, tak hmotněprávní oblasti. Důležitým aspektem „věcného“ charakteru pro posouzení předmětné situace je otázka existence sdružení, jakožto jeden ze zákonných důvodů vzniku registrace k dani z přidané hodnoty, viz § 94 odst. 2 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném ke dni 31. 3. 2010 (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“ či „ZDPH“). Přestože žalobce trvá na svém názoru, jenž bude argumentován níže, tedy, že jeho jednání nevykazovalo znaky podnikání ve sdružení, zhodnotí prvně procesní aspekty daňového sporu, které osvětlí, že i kdyby se na jednání žalobce nahlíželo jako na jednání ve sdružení ve smyslu § 829 a násl. občanského zákoníku, nebyl by jej žalovaný oprávněn registrovat jako plátce daně z přidané hodnoty tak, jak provedl. I kdyby totiž žalobce přistoupil k argumentaci žalovaného, a tudíž by připustil, že žalobce vykonává činnosti, které vykazují všechny prvky sdružení tak, jak je předpokládají zákonná ustanovení, došel by k názoru, že je rozhodnutí o odvolání nezákonné, jelikož pravomoc žalovaného registrovat žalobce jako plátce daně z přidané hodnoty ke dni 31. 10. 2010 již prekludovala. Žalovaný rozhodnutím o registraci ze dne 24. 9. 2018 zaregistroval žalobce jako plátce daně z přidané hodnoty, a to ke dni 31. 3. 2010. Tento den považuje žalovaný za rozhodný stran vzniku plátcovství žalobce ve smyslu 94 odst. 2 písm. c) zákona o dani z přidané hodnoty, neboť dne 31. 3. 2010 byl žalobce zapsán (jako organizační složka zahraniční právnické osoby) do obchodního rejstříku. K problematice pravomoci správce daně zpětně registrovat daňový subjekt k dani z přidané hodnoty se přesvědčivě vyjádřil Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku sp.zn. 10 Afs 329/2016. Žalobce je toho názoru, že lze závěry v rozsudku plně uplatnit i na nyní posuzovaný případ. Jak nyní, tak i v kauze před Nejvyšším správním soudem došlo ve skutkové rovině ke zpětné registraci daňového subjektu, který nesplnil svou registrační povinnosti, ač mu tato povinnost vznikla na základě naplnění podmínek pro zákonný vznik plátcovství k dani z přidané hodnoty. Nejvyšší správní soudu se zabýval podmínkou překročení obratu, v nyní posuzované situaci jde o podmínku podnikání ve sdružení s plátcem DPH. V obou případech se stává daňový subjekt plátcem daně ex lege a registrační povinnost, která ho v tomto kontextu stíhá, resp. rozhodnutí, které je správcem daně vydáno, je toliko deklaratorní povahy. Nejvyšší správní soud posuzoval časovou limitaci práva správce daně registrovat plátce DPH. Při tom mimo jiné posuzoval a hodnotil povahu rozhodnutí o registraci, časové hledisko stran možnosti zásahu veřejné moci do subjektivních práv daňových subjektů a ústavní rovinu jednotlivých možných právních pohledů. Nejvyšší správní soud v rozsudku mimo jiné uvedl: „[…] Zásahy veřejné moci do soukromé sféry jsou proto vždy limitovány během času. Stejně tak je během času podmíněna i náprava nepravostí, protiprávností, uvedení stavu faktického do souladu s požadavky práva.“ Dále v rozsudku naznačil, že by bylo nesprávné uvažovat, že zásahy státu do právní sféry fyzických a právnických osob nepodléhají žádné časové limitaci, jelikož takovýto výklad by ohrozil právní jistotu a oprávněná očekávání adresátů právních norem (což by představovalo zásah do ústavní konformity v podobě rozporu s čl. 1 odst. 1 Ústavy). Ústavní soud se již dříve vyjádřil, že smyslem právního institutu lhůty je „snížení entropie (neurčitosti) při uplatňování práv, resp. pravomocí, časové omezení stavu nejistoty v právních vztazích (což hraje zejména důležitou roli z hlediska dokazování v případech sporů), urychlení procesu rozhodování s cílem reálného dosažení zamýšlených cílů“ (nález Ústavního soudu sp.zn. Pl. ÚS 33/97 ze dne 17. 12. 1997). Nejvyšší správní soud ve výše zmíněném rozsudku odmítnul jako protiústavní názor žalovaného, že by snad mohl registrovat k platbě DPH daňové subjekty na základě skutečností nastalých kdykoliv v minulosti, resp. kdykoliv počínaje 1. 5. 2004 (datum nabytí účinnosti zákona o dani z přidané hodnoty). Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že „právo registrovat daňový subjekt z moci úřední jako plátce daně z přidané hodnoty (§ 129 odst. 3 zákona č. 280/2009 sb., daňového řádu) zaniká ve lhůtě podle § 20 odst. 2 daňového řádu“ (rozsudek Nejvyššího správního soudu sp.zn. 10 Afs 329/2016 ze dne 6. 9. 2017). 6. Ustanovení § 20 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“) zní následovně: Daňový subjekt má práva a povinnosti týkající se správného zjištění a stanovení daně po dobu běhu lhůty pro stanovení daně a při placení daně po dobu, ve které lze požadovat placení nedoplatku, a to i v případech, kdy přestal být daňovým subjektem. 7. Nejvyšší správní soud uvedl, že by ve vztahu k danému ustanovení měl být využit extenzivní výklad a dovodil, že se toto nevztahuje pouze na řízení nalézací, ale i na všechna další řízení směřující ke správnému zjištění daně. Registrační řízení bezesporu směřuje ke správnému zjištění daně, což plyne již z definice uvedené v § 1 odst. 2 daňového řádu (více viz bod [38] a následující rozsudku Nejvyššího správního soudu sp.zn. 10 Afs 329/2016). Do konce lhůty pro stanovení daně dle § 148 daňového