— Nejvyšší správní soud

59 Af 31/2022- 52 - text 8 59 Af 31/2022 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ústí nad Labem – pobočka v Liberci rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Lucie Trejbalové a soudců Mgr. Karolíny Tylové, LL.M. a Mgr. Zdeňka Macháčka ve věci žalobce: X bytem X zastoupen advokátem Mgr. Miroslavem Kohoutem sídlem 1. máje 97/25, Liberec proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 10. 2022, č. j. 39421/22/5200-10421-705721 takto: I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 24. 10. 2022, č. j. 39421/22/5200-10421-705721, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 15 342 Kč ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám advokáta Mgr. Miroslava Kohouta. Odůvodnění: I. Předmět řízení 1. Žalobce se včas podanou žalobou domáhá zrušení shora označeného rozhodnutí žalovaného, kterým bylo zamítnuto odvolání žalobce a bylo potvrzeno rozhodnutí Finančního úřadu pro Liberecký kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 23. 9. 2020, č. j. 1289676/20/2604-50521-508139. Tímto rozhodnutím správce daně žalobci vyměřil na dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 daň ve výši 262 081 Kč, daňovou ztrátu ve výši 0 Kč a daňový bonus ve výši 0 Kč. 2. Z předloženého správního spisu plyne, že dne 30. 3. 2020 podal žalobce daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019, v jehož přiloženém komentáři uvedl, že v roce 2019 byl vrácen předchozímu zaměstnavateli X podle rovněž přiloženého usnesení Krajského soudu v Ústí nad Labem – pobočky v Liberci neoprávněně vyplacený příjem ve výši 600 000 Kč a toto vrácení příjmů bylo promítnuto do daňového přiznání za rok 2019 dle § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů. Doloženo bylo rovněž potvrzení o provedení platby. Tímto způsobem žalobce postupoval poté, co s tvrzením o vrácení předmětného příjmu neuspěl v dříve zahájeném doměřovacím řízení za zdaňovací období roku 2015, kdy byl příjem původně zdaněn. Dne 13. 5. 2020 vydal správce daně výzvu k odstranění pochybností, ve které uvedl, že mu není známa souvislost mezi údaji uvedenými v daňovém přiznání, na potvrzení příjmů a dalšími přílohami daňového přiznání a ustanovením § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů. Žalobce reagoval, nicméně správce daně uzavřel postup k odstranění pochybností se závěrem, že ustanovení § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů nelze v tomto případě aplikovat, neboť zaměstnavatel Finah s.r.o. v roce 2019 žalobci žádnou mzdu nezúčtoval a nevyplácel. Na tomto nosném důvodu správce daně vystavěl shora označené prvostupňové rozhodnutí, dle nějž žalobce neprokázal oprávněnost snížení základu daně z příjmů fyzických osob za rok 2019, a to ani přes dílčí úpravu daňového tvrzení v rámci odpovědi na výzvu k odstranění pochybností. 3. K odvolání žalobce přezkoumal prvostupňový platební výměr žalovaný. Ten v odůvodnění napadeného rozhodnutí zejména popsal svůj náhled na výklad ustanovení § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů. Dle žalovaného žalobce podle předmětného ustanovení postupovat nemohl. První věta § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů umožňuje poplatníkovi, který vrátí příjem zahrnutý v předchozích zdaňovacích obdobích do základu daně, snížit své příjmy ve zdaňovacím období, ve kterém k vrácení příjmů došlo. Tato část ustanovení se týká výhradně poplatníků s příjmy podle § 7 a § 9 zákona o daních z příjmů, kteří nevedou účetnictví, nevztahuje se však na žalobce, který měl příjmy dle § 6 zákona o daních z příjmů. Žalobce nemohl postupovat ani podle posledních dvou vět ustanovení § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů, protože dle této úpravy lze snižovat příjem ze závislé činnosti v rámci kalendářních měsíců ve zdaňovacím období, ve kterých došlo k vrácení příjmu, a to pouze do výše, ve které byl poplatníkovi zúčtován. Zákon tak implicitně říká, že je možné provést úpravu v případě příjmů ze závislé činnosti pouze u stávajícího zaměstnavatele, u kterého je poplatníkovi příjem stále zúčtováván. 4. Již ze skutečnosti, že se příjem snižuje v rámci kalendářních měsíců, je zřejmé, že tak je možno postupovat pouze u zaměstnavatele, který zúčtovává mzdu měsíčně, a ne v rámci daňového přiznání, které se podává za zdaňovací období, kterým je v daném případě kalendářní rok. Z následující věty pak vyplývá, že u takového zaměstnavatele musí být mzda v době vrácení příjmu skutečně zúčtovávána, neboť jen tak lze dostát podmínky, že příjem za kalendářní měsíc může být snížen jen do výše, ve které byl poplatníkovi zúčtován. Úpravu není možné provádět v rámci daňového přiznání odpočtem vráceného příjmu od příjmu, který poplatníkovi zúčtoval a vyplatil jiný plátce daně. Žalovaný nesouhlasí s žalobcem vyčíslenou výší přeplatku, který mu měl vzniknout. Vrácení příjmu žalobce zaměstnavateli mělo vlivem souběhu příjmů (žalobce, který měl příjmy od dvou zaměstnavatelů, se v rámci daňového přiznání za rok 2015 dostal do výše příjmů, u níž byl povinen zaplatit solidární daň) skutečně dopad do jím zaplacené daně. Žalobce postupoval správně, když podal dodatečné daňové přiznání za rok 2015, neboť jedině tímto postupem bylo možné předmětnou daň vypořádat ve správné výši. Postup správce daně v doměřovacím řízení za rok 2015 byl zbytečně formalistický, žalobce si však nepodal odvolání. K narušení daňové spravedlnosti nedošlo, když existoval způsob, jak docílit vrácení odvedené daně. Žalobce jej však plně nevyužil a k rozporu s § 8 odst. 2 daňového řádu nedošlo. 5. Žalovaný dodal, že v souladu s judikaturou při výkladu § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů hleděl také na smysl a účel právní úpravy. Uvedené ustanovení však na žalobcovu situaci nedopadá a postupem zvoleným žalobcem nelze dospět ke správnému zjištění a stanovení daně. Odvedené zálohy je možno vypořádat pouze u plátce daně, který je za daňový subjekt odvedl. V tomto případě by situace mohla být částečně řešena i u poplatníka (žalobce), a to prostřednictvím dodatečného daňového přiznání za rok 2015. Platební výměr správce daně není nesrozumitelný ani překvapivý. Bylo zřejmé, v čem spočívaly pochybnosti správce daně. Již z tvrzení žalobce v podání ze dne 30. 3. 2020 plyne, že nejsou splněny podmínky ustanovení § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů. Výzva správce daně k odstranění pochybností byla srozumitelná. Žalovaný korigoval správce daně, když objasnil, že předmětný vrácený příjem je nepochybně příjmem ze závislé činnosti. II. Žaloba 6. Žalobce v podané žalobě zrekapituloval dosavadní průběh řízení, načež uvedl, že finanční orgány nesprávně vykládají ustanovení § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů. Žalobce splnil podmínky tohoto ustanovení, které zachycuje daňový časový princip, dle nějž se vrácené příjmy zahrnují do základu daně v roce jejich vrácení. Žalobce odkázal na komentářovou literaturu a judikaturu Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu, dle níž je třeba šetřit podstatu a smysl základních práv a svobod. Je zřejmé, že ke zdanění příjmu v minulosti došlo a tento důvod následně odpadl. Bylo by nespravedlivé tuto skutečnost nezohlednit. Cílem správy daní není maximalizace zisku státu, nýbrž správné stanovení daně. Ustanovení § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů stanoví obecný princip a umožňuje vrácení dříve vyplaceného příjmu proti aktuálním měsíčním příjmům. Při výkladu uvedeného ustanovení je třeba zohlednit princip in dubio mitius. 7. Výklad žalovaného, že řešené ustanovení je použitelné pouze v případě příjmů dle § 7 a § 9 zákona o daních z příjmů, je nepřiměřeně zužující a vede k horizontální nerovnosti ve zdanění, kdy záleží na tom, zda pracovněprávní vztah, z nějž příjem vzešel, stále trvá. Změna zaměstnavatele nemůže být objektivní skutečností vyvolávající nutnost rozdílného zacházení s daňovými subjekty. Žalovaný hledá zástupný důvod, aby nemusel připustit vrácení daně. Žalovaný zvolil mechanickou aplikaci práva vedoucí k nerozumným výsledkům, jeho reakce na odvolací námitky je obecná. Žalobce nesouhlasí ani s pasáží napadeného rozhodnutí týkající se jemu vzniklého přeplatku. Byla to jeho odměna, která byla státem zdaněna. Žalobce tedy uhradil daň, byť prostřednictvím tehdejšího zaměstnavatele – plátce, proto mu s ohledem na vrácení příjmu vznikl přeplatek, jehož výše však není hlavním předmětem tohoto řízení. 8. Žalobce nesouhlasí se závěrem, že jediný možný způsob řešení nastalé situace je podání dodatečného vyúčtování či dodatečného daňového přiznání za rok 2015. V případě osob s příjmy dle § 7 či § 9 zákona o daních z příjmů a zaměstnanců pracujících u totožných zaměstnavatelů by byl dle tohoto závěru správný postup dle § 5 odst. 6 zákona o daních z příjmů, v případě zaměstnanců, kteří změnili zaměstnavatele, je nutno postupovat dodatečným daňovým přiznáním. K takovému rozčlenění není žádný logický důvod, druhá skupina by jako jediná nebyla chráněna před prekluzí svého nároku s ohledem na úpravu § 148 odst. 1 daňového řádu. Záv