9 Afs 170/2014 — Nejvyšší správní soud

9 Af 46/2012- 44 - text 15 pokračování 9Af 46/2012 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Naděždy Řehákové a soudců JUDr. Ivanky Havlíkové a Mgr. Martina Kříže v právní věci žalobkyně: A-PACK CZ s. r. o., IČ 27188841, se sídlem Vlastina 889/23, Praha 6, zastoupena Mgr. Ing. Filipem Hejlem, daňovým poradcem, se sídlem Revoluční 762/13, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě na přezkoumání rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 3. 9. 2012, č. j.: 12508/12-1300-106516, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění I. Předmět řízení a vymezení sporu Žalobce se podanou žalobou domáhal přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 9. 2012, označeného v záhlaví tohoto rozsudku, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání a potvrzeno rozhodnutí – platební výměr Finančního úřadu pro Prahu 9 ze dne 17. 4. 2012, č. j. 264091/12/009514108386, jímž byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2011 a to tak, že nadměrný odpočet, který žalobce vykázal v přiznání k dani za uvedené zdaňovací období ve výši 539 822,- Kč byl snížen na nadměrný odpočet ve výši 41211,- Kč. Správce daně tak učinil na základě výsledku postupu k odstranění pochybností, z něhož dospěl k závěru, že důvodem platebního výměru bylo neoprávněné snížení daně na výstupu na základě opravných daňových dokladů ze dne 27. 10. 2011 vystavených dle ustanovení § 46 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“), kdy žalobkyně provedla opravu výše daně u pohledávek za dlužníkem v insolvenčním řízení ve smyslu § 44 zákona o DPH. Oprava se týkala pohledávek žalobkyně za společností Delpharmea Nutraceuticals, a. s. (dále jen Delpharmea), které žalobkyni vznikly z důvodu neuhrazených faktur za dodání zboží a poskytování služeb v období od 31. 10. 2008 do 2. 2. 2009. O úpadku společnosti Delpharmea rozhodl soud v insolvenčním řízení dne 7. 9. 2009. Ke dni 3. 11. 2009 byla společnosti Delpharmea zrušena registrace plátce daně z přidané hodnoty. Žalovaný aplikoval ustanovení § 44 odst. 3 zákona o DPH, podle kterého nelze provést opravu výše daně u pohledávky za dlužníkem v insolvenčním řízení, v případě, kdy dlužník přestal být plátcem DPH. Správce daně tak shledal, že žalobkyně provedla opravu daně na výstupu v rozporu s citovaným ustanovením. Spor mezi účastníky řízení v daňovém řízení a nyní v soudním řízení z podnětu podané žaloby je otázka, zda žalobkyně jako věřitel vůči společnosti Delpharmea byla oprávněna opravit (snížit) daň z přidané hodnoty na výstupu o částky odpovídající neuhrazeným pohledávkám za dlužníkem v úpadku, tedy zda k takovému snížení daně s vlivem na výši nadměrného odpočtu byly dány zákonné podmínky. II. Rozhodnutí žalovaného (napadené rozhodnutí) Žalovaný v napadeném rozhodnutí vyšel ze zjištění, které se týkalo postavení žalobkyně a postavení společnosti Delpharmea jako dlužníka v insolvenčním řízení, kdy o úpadku společnosti Delpharmea bylo rozhodnuto dne 7. 9. 2009 a současně v tento den rozhodl insolvenční soud rovněž o způsobu řešení úpadku a na majetek dlužníka prohlásil konkurz. Žalovaný vyšel rovněž ze zjištění, že ke dni 3. 11. 2009 byla společnosti Delpharmea zrušena registrace plátce daně z přidané hodnoty. Žalovaný aplikoval ustanovení § 44 zákona o DPH, které vymezuje situace, kdy lze opravu provést (za podmínek uvedených v odst. 1 citovaného ustanovení) a kdy opravu nelze v žádném případě provést (dle odstavce 3 citovaného ustanovení), a to i v případě, že jsou splněny podmínky dle odst. 1 citovaného zákonného ustanovení. Takovou situací je mj. situace, kdy dlužník přestane být plátcem daně, což je případ, který byl ve vztahu k žalobkyni posuzován. Žalovaný se tak ztotožnil se závěrem správce daně, že žalobkyně snížila daň na výstupu v rozporu se zákonem o DPH. Žalovaný se dále v napadeném rozhodnutí vypořádával s odvolacími námitkami žalobkyně. Žalovaný z obsahu odvolání žalobkyně vymezil, že žalobkyně nepovažuje postup správce daně v rozporu s ustanovením § 44 zákona o DPH, přestože nerozporuje skutkový stav, že dlužník přestal být plátcem. Odvolací námitky směřují k tomu, že správce daně neměl ustanovení § 44 odst. 3 zákona o DPH vůbec aplikovat a měl použít předpisy Evropské unie vzhledem k tomu, že vnitrostátní předpis je s nimi v rozporu. Žalobkyně spatřuje v aplikaci ustanovení § 44 odst. 3 zákona o DPH narušení hospodářské soutěže ve smyslu článku 107 smlouvy o fungování Evropské unie, spočívající v podpoře neslučitelné s vnitřním trhem. Uvedla, že změna zákona, kterou přineslo ustanovení § 44 novelizací zákona č. 47/2011 Sb. je nepřímou státní podporou dostupnou pouze náhodné skupině osob, které situaci nemohou nikterak ovlivnit. Podporu spatřuje ve formě daňové úlevy, což žalobkyně dovozuje z důvodové zprávy k zákonu č. 47/2011 Sb. Současně však vyslovuje v odvolání názor, že tento postup je obecně v souladu s právem Evropské unie, neboť ho předpokládá článek 90 směrnice Rady 2006/112/ES, a tak nelze říci, že ustanovení § 44 zákona o DPH naplňuje svými důsledky definici podpory neslučitelné s vnitřním trhem. Přes uvedené měla žalobkyně ve svém odvolání za to, že správce daně porušil právo Evropské unie, jestliže v případě rozporu vnitrostátního předpisu s předpisy Evropské unie, prioritně nepoužil předpisy Evropské unie. Z ustanovení § 44 odst. 3 citovaného zákona dovozuje narušení hospodářské soutěže, neboť nárok na nepřímou státní podporu mají subjekty vybrané na základě náhody podle toho, zda-li dlužník je či není plátcem DPH. Přestože se tedy v důvodové zprávě k zákonu deklaruje úmysl pomoci osobám, které utrpěly újmu v důsledku toho, že jejich dlužníci nesplnili řádně a včas své závazky, je tato pomoc dostupná jen náhodné skupině osob na základě kritéria, které samy nemohou nijak ovlivnit. Taková podpora narušuje nebo může narušit hospodářskou soutěž a oprava výše daně je podporou neslučitelnou s vnitřním trhem. Proto ustanovení § 44 odst. 3 v poslední větě zákona nemůže být použito. Žalobkyně dále v odvolání s odkazem na aktuální judikaturu namítala, že pohledávka vzniklá na základě aplikace ustanovení § 44 odst. 5 zákona o DPH, není pohledávkou za majetkovou podstatou podle předpisů upravujících insolvenční řízení. Proto stát nemůže realizovat částku vzniklou provedením opravy výše daně, např. snížením odpočtu, který dlužník vykázal. Není také žádného důvodu, aby dlužník – neplátce nebyl uveden mezi osobami, kterým vzniká povinnost přiznat daň dle ustanovení § 108 zákona o DPH, což žalobkyně rovněž dovozuje z rozporu § 44 zákona o DPH s právem Evropské unie. Žalovaný uvedené odvolací argumentaci žalobkyně nepřisvědčil. Uvedl, že Česká republika je při uplatňování DPH vázána směrnicí, konkrétně článkem 90 odst. 1 Směrnice Rady 2006/112-ES (dále jen Směrnice), podle které se přiměřeně sníží základ daně, je-li cena zcela nebo z části nezaplacena, a to za podmínek stanovených členskými státy. Článek 90 odst. 2 Směrnice umožňuje se od odst. 1 odchýlit, což platilo pro Českou republiku do 31. 3. 2011, kdy zákon o dani z přidané hodnoty snížení základu daně neumožňoval. Jestliže s účinností od 1. 4. 2011 znění zákona v ustanovení § 44 a násl. odpovídá článku 90 odst. 1 směrnice, včetně zde jednoznačně stanovených podmínek, nelze dle žalovaného nesouhlas žalobkyně s uplatněním jedné konkrétní podmínky považovat za rozpor s předpisem EU. Směrnice tak vymezuje základní principy fungování systému DPH na celoevropské úrovni. Žalovaný odmítá, že by právní úprava v ustanovení § 44 v odstavci 3 měla charakter zakázané podpory státu ve smyslu článku 107 Smlouvy o fungování Evropské unie, neboť jde o systémové řešení s podmínkami, které se vztahují rovnocenně na všechny plátce v pozici věřitele, a to jak na tuzemské plátce daně, tak i na plátce, jimiž jsou osoby z jiného členského státu. Nejedná se o adresné zvýhodnění určitých podniků či odvětví výroby, tedy situace, které se týká zákaz dle článku 90 Smlouvy o fungování Evropské unie. Skutečnost, že danou podmínku splní pouze někteří plátci, ale že někteří plátci splní např. také další podmínku časového testu mezi vznikem pohledávky a rozhodnutím insolvenčního soudu, jejíž splnění nezávisí na věřiteli a také omezuje okruh osob, které mohou daň opravit, je legitimním nástrojem zákonodárce v souladu se Směrnicí a respektuje princip fungování daně, tj. princip neutrality daně z přidané hodnoty. Tento princip také odráží ustanovení § 44 odst. 5 zákona o DPH, které dlužníkovi ukládá povinnost snížit daň na vstupu o částku opravenou věřitelem ve zdaňovacím období, v němž byly splněny podmínky pro opravu daně na výstupu věřitele. Provedená oprava se považuje za samostatné zdanitelné plnění, a proto je daňová povinnost dlužníka dle ust. § 44 odst. 5 cit. zákona daňovou povinností, která vznikla v době ode dne účinnost