8 Afs 13/2014 — Nejvyšší správní soud

8 Af 6/2014- 39 - text 14 pokračování 8Af 6/2014 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Slavomíra Nováka a soudkyň Mgr. Jany Jurečkové a JUDr. Hany Pipkové ve věci žalobce: PATERSONE OIL s.r.o., IČ 28185366, se sídlem Nádražní 3, Praha 5 - Smíchov, zastoupeného Mgr. Tomášem Dohnalem, daňovým poradcem se sídlem Horní náměstí 205/12, Olomouc, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem v Brně, Masarykova 31, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 18. 12. 2013, č. j. 30809/13/5000-14304-707666, t a k t o: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í: 1. Podanou žalobou žalobce brojí proti shora uvedenému rozhodnutí žalovaného, kterým žalovaný rozhodl o odvolání žalobce proti rozhodnutí Specializovaného finančního úřadu (dále jen „správce daně“) ze dne 2. 8. 2012, č. j. 44379/12/013722205417 (dále jen „dodatečný platební výměr“), jímž správce daně doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za zdaňovací období II. čtvrtletí 2009 (dále též „rozhodné období“) ve výši 139 031 349,-Kč a současně stanovil žalobci povinnost hradit penále z doměřené daně ve výši 27 806 269,-Kč. Žalovaný napadeným rozhodnutím dodatečný platební výměr změnil v hodnotách na řádku 21 – základ daně a daň na výstupu s tím, že doměřená daň a penále se nemění a určil splatnost daně. 2. Žalobce vytkl napadenému rozhodnutí nepřezkoumatelnost, neboť dodatečný platební výměr, respektive zpráva o daňové kontrole postrádá náležitosti podle § 102 odst. 3 a odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“). Ačkoli tuto námitku uplatnil již v odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru, žalovaný se s ní v rozporu s § 116 odst. 2 daňového řádu nevypořádal, stejně jako s námitkou, že žalobci nebylo umožněno nahlédnout do té části spisu, která se z části vyhledávací, po provedení dokazování, přeřadila do části spisu, která se týká samotného daňového řízení. 3. Žalovaný dále namítl nezákonnost napadeného rozhodnutí s tím, že žalovaný postupoval zejména v rozporu s § 13, § 14, § 72 odst. 1 a § 108 odst. 1 písm. k) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“). Rozhodnutí žalovaného spočívá na nesprávném právním názoru, který nerespektuje základní zásady uplatňování daně z přidané hodnoty ve smyslu § 2 zákona o DPH a jak vyplývají ze Směrnice Rady Evropské unie 2006/112/ES (dále též jen „Směrnice“). Žalovaný zejména nesouhlasil s výkladem § 108 odst. 1 zákona o DPH, jak je v napadeném rozhodnutí podal žalovaný. Žalobce trvá na tom, že předmětem daně nemůže být plnění, které by bylo pouze deklarováno, aniž by bylo uskutečněno. Není možné, aby správce daně současně konstatoval, že ke zdanitelnému plnění nedošlo a zároveň daňovému subjektu uložil daň odvést. 4. S odkazem na judikaturu Soudního dvora Evropské unie (dále též jen „Soudní dvůr“) podal žalobce vlastní výklad ustanovení § 108 odst. 1 zákona o DPH a uvedl, že nesprávně uplatněná částka daně u plnění, jež dani nepodléhá, není daní ve smyslu Směrnice a stejně tak se z plnění, které dani nepodléhá, nestává zdanitelné plnění jen z toho důvodu, že plátce daň uvede na daňovém dokladu. 5. Jako třetí žalobní námitku žalobce vytkl žalovanému nesprávné zjištění skutkového stavu. Jak žalobce uvedl, správce daně vycházel ze stanoviska společnosti ČEPRO, a.s. jako provozovatele daňového skladu. Žalovaný vyšel z toho, že právo nakládat se zbožím jako vlastník mohlo v daňovém skladu přejít na třetí osobu pouze s vědomím provozovatele daňového skladu. Žalobce má za to, že obchody uzavřené mezi daňovým subjektem (žalobcem) a jeho dodavateli uvnitř daňového skladu nemohou být označeny za neplatné, s odkazem na čl. IV. smlouvy uzavřené dne 31. 12. 2007 mezi společností ČEPRO a společností PetroJet, s.r.o. dovodil, že postoupení práva na vyskladnění zboží je neúčinné vůči provozovateli daňového skladu, který vede pohledávku na vyskladnění stále na klientském účtu původního držitele a jiná osoba nemůže dát příkaz na vyskladnění zboží. 6. Tuto argumentaci žalobce uplatnil již v odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru, žalovaný se s ní nevypořádal, pouze konstatoval, že společnosti obchodující v rámci daňového skladu nemohou libovolně měnit či obcházet pravidla nastavená společností ČEPRO, tím žalovaný porušil § 99 daňového řádu. Žalovaný pochybil, pokud se v napadeném rozhodnutí zabýval pouze otázkou vlastnického práva ke zboží a nikoli možností postoupení pohledávky – práva na vyskladnění. 7. Žalobce souhlasí s názorem žalovaného, že podle čl. 4.1 smlouvy o poskytování služeb nelze uskutečnit dodání zboží se všemi atributy, které vyžaduje § 13 zákona o DPH, resp. čl. 14 Směrnice. Postoupení pohledávky, je však třeba, jak žalobce dovozuje, považovat za poskytnutí služby podle § 14 zákona o DPH. Nesouhlasí však se závěry žalovaného, že postoupení pohledávky na vyskladnění za provozovatelem daňového skladu bylo neplatné, či že k postoupení nemohlo s ohledem na smlouvu o poskytování služeb při nakládání s minerálními oleji dojít již proto, že zboží bylo skutečně vyskladněno a postoupení pohledávky ekonomický smysl mělo. 8. Žalobce dále uvedl, že podle § 13 zákona o DPH se dodáním zboží rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník. Tato úprava odpovídá znění čl. 14 odst. 1 směrnice o společném systému daně z přidané hodnoty, resp. čl. 5 odst. 1 šesté směrnice o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu. Teorií i praxí je přitom zastáván názor, že pojem „převod práva nakládat se zbožím jako vlastník“ je pojem širší než právní pojetí převodu vlastnictví. S odkazem na rozhodnutí rovněž Evropského soudního dvora ve věci Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, žalobce argumentoval, že termín dodání zboží se nevztahuje na převod vlastnického práva tak, jak upravuje národní legislativa, ale zahrnuje jakýkoliv převod hmotného majetku jednou osobou, která opravňuje druhou osobu skutečně nakládat s tímto majetkem, jako kdyby byla jeho vlastník, a to i kdyby k převodu právního vlastnictví k majetku nedošlo. Smlouva o poskytování služeb o nakládání s minerálními oleji je ze své povahy smlouvou o nepřímé úschově - nepravidelná smlouva schovací (depositum irregulare), jejímž předmětem jsou věci druhově určené, které přecházejí do vlastnictví schovatele (na rozdíl od smlouvy o úschově, kde předmětem úschovy jsou individuálně určené movité věci, které do vlastnictví schovatele nepřecházejí). Z tohoto pohledu vlastnické právo nemůže, dokud je zboží umístěno v daňovém skladu, nabýt žádný subjekt a postoupení pohledávky na vyskladnění je nutno považovat za poskytnutí služby. Žalobce službu přijal (zdanitelná plnění přijatá od společností Eurojet s.r.o. a PetroJet, s.r.o.) a dále ji postoupil na společnost Central Rafinery Ltd. Obchodování bylo tedy daňově neutrální, jak uvedl v daňovém přiznání k dani z přidané hodnoty za řešené období. 9. Žalobce nebrojí proti skutečnosti, že nebyl oprávněn požádat o vyskladnění pohonných hmot, když to vyplývá ze systému v daňovém skladu. Trvá však na tom, že jeho obchodní činnost – koupě a prodej pohonných hmot nemůže být omezována. Neexistuje žádný právní předpis, který by postoupení pohledávky na vyskladnění zakazoval. Rovněž smlouva o poskytování služeb při nakládání s minerálními oleji postihuje postoupení pohledávky subjektu bez takové smlouvy pouze neúčinností vůči provozovateli daňového skladu. Taková plnění jsou však účinná pro jiné subjekty, zejména pak smluvní strany postoupení. Účinnost dokládá to, že společnosti Eurojet s.r.o. a PetroJet, s.r.o. již nemohly s pohledávkou na vyskladnění bez souhlasu žalobce nijak disponovat, ačkoliv byla formálně vedena na jejich klientských listech. Stejně pak po postoupení pohledávky na společnost Central Rafinery Ltd. nemohl žalobce s pohledávkou disponovat bez souhlasu postupníka. Přitom bylo všem subjektům zřejmé, že pohledávku je nutno postoupit na subjekt, který s provozovatelem daňového skladu takovou smlouvy má, aby mohlo dojít k vyskladnění zboží. Zásadní bylo ujednání, které měl žalobce i se svými dodavateli, že v případě, že bude pohledávka postoupena na subjekt, který má s provozovatelem smlouvu o poskytování služeb uzavřenu, oznámí to žalobce svým dodavatelům, kteří mohou zajistit převod „zboží“ ve skladovacím systému provozovatele daňového skladu. Z oznámení společnosti Central Rafinery Ltd. pak vyplývá, že tato pohledávku dále postoupila společnosti Barella, s.r.o., když žalobce požádal své dodavatele o zajištění převodu PHM na klientský účet této společnosti. 10. Žalovaný s podanou žalobou nesouhlasil a navrhl její zamítnutí s tím, že žalobci nebyl uznán nárok na odpočet daně za plnění přijatá od dodavatelských společností PetroJet s.r.o. a Eurojet s.r.o., byla mu snížena původně přiznaná a vyměřená uskutečnitelná plnění a daň na výstupu z uskutečněných zdanitelných plnění za prodej PHM sp