1 Afs 56/2011 — Nejvyšší správní soud

5 Af 5/2018- 56 - text 8 5 Af 5/2018 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Milana Taubera, soudce Vadima Hlavatého a soudkyně Pavly Klusáčkové ve věci žalobkyně: Náboženská obec Církve československé husitské v Praze 6 - Břevnov, IČO 63113503 se sídlem Na Petynce 2257/47a, Praha 6 zastoupená advokátem JUDr. Jakubem Křížem, Ph.D. se sídlem Na Podkovce 281/10, Praha 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutím žalovaného ze dne 6. 12. 2017, č. j. 52533/17/5200-10421- 711070, a ze dne 6. 12. 2017, č. j. 52538/17/5200-10421-711070, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: Obsah žaloby 1. Žalobou podanou u Městského soudu v Praze se žalobkyně domáhala zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí žalovaného (dále společně jen „napadená rozhodnutí“), kterými byly k odvoláním žalobkyně změněny dodatečné platební výměry Finančního úřadu pro hlavní město Prahu ze dne 1. 9. 2016, č. j. 6737535/16/2006-52521-110453, a ze dne 1. 9. 2016, č. j. 6737650/16/2006-52521-110453 (dále společně jen „prvostupňová rozhodnutí“). Prvostupňovými rozhodnutími byla žalobkyni dodatečně stanovena daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2013 ve výši 17 640 Kč, resp. za zdaňovací období roku 2014 ve výši 17 640 Kč. V průběhu daňové kontroly vyplynulo, že žalobkyně bezplatně poskytla své farářce přechodné ubytování v ateliéru v budově svého sídla, tj. služební byt. Jelikož má farářka žalobkyně trvalý pobyt ve shodné obci, kde je služební byt, nedošlo ke splnění jedné z podmínek pro osvobození nepeněžního plnění ve formě přechodného ubytování dle § 6 odst. 9 písm. i) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“). Uvedené nepeněžní plnění představuje zdanitelný příjem dle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP a žalobkyně jako plátce byla povinna v souladu s § 38h ZDP z něj srazit a odvést zálohy na daň z příjmu ze závislé činnosti, což neučinila. Napadenými rozhodnutími pak došlo ke snížení doměřené daně (na 10 080 Kč za rok 2013 a na 17 280 Kč za rok 2014), jednak z důvodu chybného výpočtu prvostupňového orgánu, jednak v případě roku 2013 nebylo zohledněno, že v období dubna až srpna 2013 probíhala rekonstrukce služebního bytu a farářka žalobkyně jej pro potřebu bydlení nepoužívala. 2. V žalobě žalobkyně uvedla, že žalovaný postupoval nesprávně při zohlednění specifik nájemního vztahu duchovních. Hlavním důvodem poskytnutí ateliéru farářce bylo zajištění prostoru pro výkon její služební činnosti, např. rozhovory se snoubenci, rozhovory s pozůstalými, duchovní pomoc a podpora na vyžádání, přípravy ke křtu, schůze rady starších a další akce typu přednášek či kurzů pro členy náboženské obce a další příchozí. Služební byt tedy současně sloužil jako veřejný prostor pro věřící. 3. Prvostupňový orgán tak svým postupem zasáhl do ústavně zaručeného práva žalobkyně na autonomii ve smyslu čl. 16 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Práce duchovního není obvyklým pracovněprávním vztahem, ale je posláním s primárně náboženským cílem. Ani řádné a zákonné posouzení času stráveného vlastní náboženskou činností není způsobilé postihnout celou šíři práce duchovního, která se neomezuje jen na náboženskou činnost stricto sensu (nález Ústavního soudu ze dne 27. 11. 2002, sp. zn. Pl. ÚS 6/02). Po duchovním nelze spravedlivě požadovat, aby se správci daně zodpovídal z veškeré své činnosti, neboť to by bylo v rozporu s náboženskou neutralitou státu, autonomií církve a mohlo by to vést i k porušení státem uznané mlčenlivosti ve smyslu § 7 odst. 1 písm. e) zákona č. 3/2002 Sb., o svobodě náboženského vyznání a postavení církví a náboženských společností a o změně některých zákonů. 4. Žalobkyně nesouhlasila ani s tím, že správce daně vykládá vnitřní předpisy žalobkyně, což zapovídá judikatura Nejvyššího soudu (usnesení Nejvyššího soudu ze dne 9. 3. 2011, sp. zn. 21 Cdo 304/2010), Ústavního soudu (nález ze dne 20. 10. 2011, sp. zn. IV. ÚS 3597/10), i Evropského soudu pro lidská práva (rozsudek ze dne 22. 1. 2009, č. 412/03, 35677/04). 5. Dále, způsob vytvoření tzv. časového snímku prvostupňovým orgánem byl nesprávný. Prvostupňový orgán vycházel z údajů na internetových stránkách žalobkyně, z nichž dovodil, že služební byt byl k plnění pracovních (služebních) povinností farářkou využíván jen 15 hodin týdně. Do tohoto času započetl přípravu na bohoslužbu a biblické hodiny (à 2 hodiny) a dále úřední hodiny v pondělí (5 hodin), spolu s přípravou na ně (2 hodiny) a úřední hodiny v úterý (2 hodiny) s přípravou na ně (2 hodiny), celkem tedy 15 hodin týdně (viz Zpráva o daňové kontrole z 3. 8. 2016, str. 6 a 7). 6. Tento časový snímek však dle žalobkyně není kompletní. Řád duchovenské služby Církve československé husitské vymezuje práva a povinnosti duchovního šířeji a z povahy některých úkonů je zjevné, že nemohou být uváděny na internetových stránkách žalobkyně z důvodu ochrany soukromí třetích osob. Zohledněny tak vůbec nebyly výše zmíněné služební činnosti farářky, taktéž nebyly zohledněny veškeré další administrativní činnosti, které jsou s prací duchovního úzce spojeny. 7. I kdyby však byl časový snímek bezvadný, nelze další postup prvostupňového orgánu spočívající v prostém odečtení částky odpovídající této době od celkové výše nájmu považovat za správný a nevede ke stanovení tržní ceny. Služební byt duchovního není jen místem faktického výkonu činnosti, jedná se v principu o veřejný prostor, který by v případě potřeby měl být k dispozici věřícím. V případě, kdy je nájem spojen s tak výrazným omezením, jako je umožnění přístupu třetí osobě do pronajímaného prostoru, klesne naprosto zásadně tržní cena. Vyjádření žalovaného 8. Žalovaný navrhl žalobu zamítnout. Co se týče způsobu stanovení výše obvyklého nájemného, žalovaný odkázal na odůvodnění napadených rozhodnutí. Vycházel z provedeného místního šetření, nabídek realitních kanceláří v roce 2012 u srovnatelných nemovitostí, posoudil negativa a vypočtenou výši obvyklého nájemného snížil v návaznosti na časový snímek využití služebního bytu pro služební účely. Žalovaný je přesvědčen, že takto vypočtenou výši nájemného lze považovat za cenu obvyklou v souladu se zákonem č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonu. 9. Stran žalobkyní rozporovaného snížení vypočtené výše nájemného, nezohlednění administrativních činností duchovního a dalších vyjmenovaných aktivit duchovního, žalovaný uvedl, že se k této námitce vyjádřil v napadených rozhodnutích. Ve prospěch žalobkyně bylo zohledněno využívání služebního bytu v úředních hodinách a pro přípravu na bohoslužby a biblické hodiny, jelikož tento čas strávený pracovními povinnostmi byl k dohledání na internetových stránkách žalobkyně. Ostatní omezení v užívání služebního bytu žalobkyně nevyčíslila, neprokázala a nijak nedoložila. Tvrdí-li nyní žalobkyně v žalobě, že z důvodu ochrany soukromí třetích osob nemohou být některé činnosti uváděny na internetových stránkách, pak nelze přičítat k tíži správních orgánů, že tyto skutečnosti nezohlednily. Další namítaná omezení v užívání bytu zůstala ze strany žalobkyně pouze v rovině tvrzení. 10. I v případě žalobkyní tvrzeného omezení spočívajícího v označení služebního bytu za veřejný prostor se jedná o pouhé tvrzení bez bližšího vymezení a nelze z něj vyvozovat relevantní závěry. 11. Žalovaný nerozporoval obecné vnímání činnosti duchovního jako poslání, pro což však nelze odhlédnout od obecně závazných právních předpisů upravujících jak nepeněžní příjem ze závislé činnosti, resp. zdanitelné příjmy, tak navazující způsob výpočtu výše nájemného jako ceny obvyklé, kdy bylo možné zohlednit pouze skutečnosti podložené. S ohledem na povahu poskytnutí služebního bytu jako nepeněžního příjmu ze závislé činnosti, který byl poskytnut v souvislosti s výkonem činnosti farářky pro žalobkyni, nelze než na tento vztah a celkový výpočet času stráveného pracovními povinnostmi nahlížet optikou obdoby pracovněprávního vztahu. 12. Žalobkyní odkazovaný nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 6/02 nepovažoval žalovaný za přiléhavý, týkal se omezení církví a náboženských společností svobodně disponovat se svými příjmy na oblast vyznávání náboženské víry, v čemž Ústavní soud spatřoval zásah státu do jejich soukromoprávní podstaty. 13. Ohledně namítaného zásahu do ústavně zaručených práv žalobkyně na autonomii ve smyslu čl. 16 Listiny základních práv a svobod, kdy žalovaný přezkoumával práci duchovního a při posuzování náplně jeho pracovní činnosti interpretoval a aplikoval vnitřní předpisy církve, žalovaný poukázal na rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 8. 8. 2017, č. j. 11 Af 8/2017-57, který v obdobné věci uzavřel, že „[v]e vztahu k námitce, že žalovaný hodnotil postavení duchovních v Církvi československé husitské, dospěl k závěru, že žalovaný veskrze pouze opsal a ocitoval ustanovení vnitřních předpisů Církve o postavení ducho