2 Afs 171/2005 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 171/2005- 92 - text č. j. 2 Afs 171/2005 - 96 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců JUDr. Ladislava Hejtmánka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobkyně: B. Ř., zast. JUDr. Jaroslavem Švejkovským, advokátem se sídlem v Plzni, Kamenická 1, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Plzni, se sídlem v Plzni, Hálkova 14, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 21. 7. 2005, č. j. 30 Ca 239/2002 - 54, takto: I. Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 21. 7. 2005, č. j. 30 Ca 239/2002 - 54, s e v části výroku, jímž byla zamítnuta žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 16. 7. 2004, č. j. 7153/04/140, a výroku o náhradě nákladů řízení, z r u š u j e a v tomto rozsahu s e věc v r a c í krajskému soudu k dalšímu řízení. II. Kasační stížnost proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 21. 7. 2005, č. j. 30 Ca 239/2002 - 54, která směřovala do části výroku, jímž byla zamítnuta žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 16. 8. 2002, č. j. 5092/140/120, s e z a m í t á . O d ů v o d n ě n í : Žalobkyně (dále také jen „stěžovatelka“) včasnou kasační stížností napadla pravomocný rozsudek krajského soudu, kterým byly zamítnuty její žaloby proti dvěma pravomocným rozhodnutím žalovaného, a bylo rozhodnuto o náhradě nákladů řízení. Ve správním řízení byla stěžovatelce vyměřena daň z převodu nemovitostí – správním rozhodnutím uvedeným ve výroku I. tohoto rozsudku byla stěžovatelce vyměřena daň jako právní nástupkyni po zemřelém L. Ř., správním rozhodnutím uvedeným ve výroku II. tohoto rozsudku byla stěžovatelce vyměřena daň jako oprávněné z věcného břemene. Stěžovatelka napadla rozsudek krajského soudu v celém rozsahu a domáhala se jeho zrušení a vrácení věci krajskému soudu k dalšímu řízení. V kasační stížnosti vymezila důvod podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), neboť nesouhlasila s právním názorem krajského soudu, který řešil ocenění hodnoty práva odpovídajícího věcnému břemeni, pro nějž je rozhodující okamžik vzniku tohoto práva a užitek, který oprávněný z něj získal. S tímto právním názorem je však v rozporu skutečnost, že L. Ř. v průběhu daňového řízení zemřel a o nějakém užitku se tak v jeho případě nedá uvažovat. V době, kdy byla tato daň podle pomůcek vyměřena (dne 29. 1. 2004) již správce daně věděl, že věcné břemeno zřízené ve prospěch L. Ř. zaniklo smrtí podle ust. § 151p odst. 4 občanského zákoníku, a to ke dni 27. 8. 1998. V souladu s ust. § 18 zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o oceňování majetku“), tak měla být daňová povinnost stanovena pouze za dobu od 16. 7. 1998 (právní účinky vkladu práva do katastru) do 27. 8. 1998 (den smrti). Na podporu své argumentace stěžovatelka poukázala na rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 139/2002. Dále stěžovatelka poukázala na skutečnost, že podle článku IV. darovací smlouvy a smlouvy o věcném břemeni ze dne 16. 7. 1998 byl oprávněný z věcného břemene povinen hradit veškeré náklady spojené s opravami a údržbou darovaných nemovitostí a podílet se na nákladech spojených s jejich užíváním. Pokud by oprávněný byl pouze nájemcem nemovitostí, tak by tyto náklady byly předepisovány pouze vlastníku nemovitosti. Od ročního užitku je tak třeba odečíst roční náklady vynaložené na opravy a údržbu daných nemovitostí. Takovou částku však nelze stanovit, neboť se každý rok mění, a proto mělo být při ocenění postupováno podle ust. § 18 odst. 5 zákona o oceňování majetku. Žalovaný s podanou kasační stížností nesouhlasil a navrhoval ji zamítnout jako nedůvodnou. Základním znakem daně z převodu nemovitostí je skutečnost, že tato daň nemá zdaňovací období a pro vznik předmětu daně je tak rozhodný výlučně stav, který je zde v okamžiku vzniku práva, bez ohledu na případné změny užitku z tohoto práva v budoucnosti nejisté. Okamžikem vzniku práva v tomto případě byl den, ke kterému vznikly právní účinky vkladu do katastru nemovitostí. Krajský soud v Plzni napadeným rozsudkem obě žaloby zamítl a rozhodl o náhradě nákladů řízení (rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 21. 7. 2005, č. j. 30 Ca 239/2002  54). V odůvodnění mj. uvedl, že úmyslem zákonodárce v případě ocenění majetku pro účely vyměření této daně bylo zjištění ceny, která co nejvíce odpovídá reálné tržní hodnotě. V tomto případě bylo možné provést ocenění podle ust. § 18 odst. 1, 4 zákona o ocenění majetku, protože ocenění práva z věcného břemene je nutné vázat k okamžiku vzniku tohoto práva. Daň z převodu nemovitostí nemá žádné zdaňovací období a proto je rozhodný výlučně stav, který je zde v době vzniku daňové povinnosti. Cena tohoto práva může být do budoucna vyšší či nižší, to však na ocenění práva z hlediska vyměření této daně nemá vliv. Zákon o oceňování majetku primárně předpokládá, že takové právo ocenitelné je, a je nutné vycházet z toho, jaký užitek z jeho zřízení oprávněný získal. Další faktory, jako jiné závazkové vztahy, které současně se vznikem tohoto práva na sebe oprávnění vzali, nelze zohledňovat, neboť jsou do budoucna nejisté a neocenitelné. Takové právní vztahy mají samostatný právní osud, který do budoucna s právem věcného břemene nesouvisí. Dále krajský soud v odůvodnění uvedl, že neshledal důvodnou námitku omezeného užívání práva věcného břemene zemřelého L. Ř.. Při stanovení základu daně je nutné vždy vycházet ze stavu, který je v okamžiku vzniku tohoto práva. Ke dni, kdy právo z věcného břemene vzniklo, svědčilo L. Ř. doživotně. Jakékoliv další skutečnosti, které nastaly po dni, kdy právo věcného břemene vzniklo, jsou pak irelevantní. Otázka výše vyměřené daně je pak řešitelná užitím institutu prominutí daně z důvodu tvrdosti zákona nebo prominutí daně podle ust. § 55a zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní“). Nejvyšší správní soud, vázán rozsahem a důvody podané kasační stížnosti, posoudil celou věc následovně. V prvém stížním bodě stěžovatelka nesouhlasí s právním názorem krajského soudu v tom, že není možné zohlednit smrt L. Ř., přestože v době vyměření této daně již správce daně věděl, že došlo k zániku tohoto věcného břemene (ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.). Tento stížní bod považuje Nejvyšší správní soud za důvodný. Podle ust. § 16 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů a ve znění účinném v době rozhodování správního orgánu (dále jen „zákon o trojdani“), je-li předmětem daně nabytí práva odpovídajícího věcnému břemeni nebo opětujícího se plnění zřízeného jinak než věcným břemenem, je základem daně jeho cena zjištěná podle zvláštního předpisu. Zákon o trojdani pak přímo v tomto ustanovení odkazuje na příslušná ustanovení zákona o oceňování majetku, který ve svém ust. § 18 odst. 1 stanoví, že právo odpovídající věcnému břemeni se oceňuje výnosovým způsobem na základě ročního užitku ve výši obvyklé ceny. Podle odst. 4 cit. ust. patří-li právo určité osobě na dobu jejího života, oceňuje se desetinásobkem ročního užitku. Podle odst. 5 cit. ust. nelze-li cenu zjistit podle předchozích odstavců, oceňuje se právo jednotně částkou 10 000 Kč. S krajským soudem i žalovaným lze bezpochyby souhlasit v tom směru, že daň z převodu nemovitostí nemá žádné zdaňovací období a proto je nutné při stanovení základu daně (ust. § 10 zákona o trojdani) vycházet z právně významné skutečnosti, která má za následek vznik příslušné daňové povinnosti. Podle názoru Nejvyššího správního soudu však v dané věci nelze pominout skutečnost, že L. Ř. v průběhu daňového řízení zemřel, jeho právo věcného břemene tak zaniklo, a tato skutečnost byla správci daně známa. Jak bylo shora uvedeno, Nejvyšší správní soud souhlasí s tím, že pokud dojde v budoucnu ke skutečnostem, které mají vliv na cenu věcného břemene, jsou takové skutečnosti pro již vyměřenou daň z převodu nemovitostí nerozhodné, s výjimkou stanovenou zákonem (srov. např. ust. § 25 odst. 3 zákona o trojdani). Tato daň již byla jednou vyměřena a následné skutečnosti, které mohou mít vliv na základ této daně a které se projeví po tomto vyměření, již nemohou základ daně nijak ovlivnit, neboť základ daně se stanoví s ohledem na cenu v době, kdy dojde k právním účinkům vkladu práva do katastru nemovitostí (srov. ust. § 10 zákona o trojdani). Podle názoru Nejvyššího správního soudu je pak nutné ocenit k tomuto okamžiku právo věcného břemene, ačkoliv zákon o trojdani tuto skutečnost v ust. § 10 písm. c) výslovně neuvádí. Nicméně, pokud dojde v mezidobí mezi okamžikem, od něhož se odvíjí základ daně, a jejím vyměřením, k takové právní skutečnosti, která má zcela zásadní vliv na základ daně, musí správce daně k takové skutečnosti přihlédnout (Nejvyšší správní soud zdůrazňuje, že tato úvaha se týká po