8 Afs 55/2011 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 55/2011- 68 - text 8 Afs 55/2011 - 68 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Michala Mazance a soudců Mgr. Davida Hipšra a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: M. K., zastoupeného Mgr. Davidem Hejzlarem, advokátem se sídlem 1. máje 97, Liberec 1, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 39/61, Ústí nad Labem, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 12. 2010, čj. 11273/10-1100-501808, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci ze dne 6. 6. 2011, čj. 59 Af 4/2011 – 35, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobce n e m á p r á v o na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. O d ů v o d n ě n í: I. [1] Finanční úřad v Liberci (správce daně) dodatečným platebním výměrem ze dne 26. 4. 2010, čj. 118141/10/192911505385, dodatečně vyměřil žalobci daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 ve výši 393 336 Kč. [2] Žalovaný rozhodnutím ze dne 1. 12. 2010, čj. 11273/10-1100-501808, zamítl odvolání žalobce proti vymezenému rozhodnutí správce daně. II. [3] Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci. Žalobce byl uveden do značné právní nejistoty, neboť ještě při ukončení daňové kontroly nebylo zřejmé, zda z pohledu judikatury Ústavního soudu byla daňová kontrola u něj zahájena zákonným či nezákonným způsobem. Žalobce dále odmítl způsob, kterým žalovaný posoudil zdanění příjmu ze směny pozemků uskutečněné mezi žalobcem a Statutárním městem Liberec na základě směnné smlouvy ze dne 6. 9. 2006, a kterým posoudil charakter vedlejšího ujednání k směnné smlouvě č. 1 ze dne 5. 5. 2009. Cílem vedlejšího ujednání nebyla změna již sjednané směnné smlouvy, ale doplnění a potvrzení vůle smluvních stran určit cenu nemovitostí ve shodné výši 300 475 Kč. Podstatnou náležitostí směnné smlouvy není určení ceny směňovaných nemovitostí, a pokud smluvní strany určily cenu nemovitostí na základě vzájemné dohody, pak správce daně nepostupoval správně, pokud zdanil příjem žalobce ze směny nemovitostí. Rovněž není správným závěr žalovaného, podle kterého nemá vedlejší ujednání ke směnné smlouvě vliv na daňovou povinnost žalobce. Rozhodnutí žalovaného je proto podle žalobce v rozporu s § 2 odst. 1 a § 31 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Vedlejším ujednáním nedošlo k dohodě o změně obsahu závazku, nebyl jím původní závazek nahrazen závazkem jiným a nedošlo jím ani k dohodě o narovnání ve smyslu § 516, § 570 a § 585 občanského zákoníku. [4] Cena nemovitostí určená ve znaleckém posudku Ing. Jaroslava Svobody je podle žalobce rozhodná pouze pro určení daně z převodu nemovitostí, nikoliv pro stanovení daně z příjmů podle zákona 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), neboť tento zákon na žádném místě nestanoví způsob určení ceny nabytého majetku v případě zdanění příjmů ze směny nemovitostí. Rozhodující je tedy dohoda smluvních stran, nikoliv cena určená znalcem pro účely daně z převodu nemovitostí. Odkaz žalovaného na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 76/2009 je nesprávný, neboť v žalobcově případě se nejednalo o změnu zaniklého závazku, nýbrž o doplnění směnné smlouvy o chybějící údaj o ceně směnovaných nemovitostí. [5] Krajský soud rozsudkem ze dne 6. 6. 2011, čj. 59 Af 4/2011 – 35, žalobu zamítl. [6] Námitku žalobce stran zahájení daňové kontroly shledal nedůvodnou. Žalobce neupřesnil, jak se namítaná skutečnost promítla do nezákonnosti napadeného rozhodnutí. V právní nejistotě ohledně zákonnosti zahájení daňové kontroly byl žalobce jen do vydání rozsudku ze dne 9. 3. 2010, čj. 59 Ca 102/2009 - 31, jímž krajský soud zamítl žalobu, kterou se žalobce bránil proti zahájení a provádění kontroly daně z příjmů fyzických osob za uvedené zdaňovací období. Soud v rozsudku důkladně zdůvodnil, proč zahájení a provádění daňové kontroly nebylo možno posoudit jako nezákonný zásah správce daně. [7] Podle krajského soudu není důvodná ani druhá žalobní námitka, vztahující se ke zdanění příjmu žalobce ze směny pozemků. Správce daně a poté žalovaný správně vycházeli z toho, že podle § 3 zákona o daních z příjmů je předmětem daně i nepeněžní příjem dosažený směnou, jenž se oceňuje podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, pokud zákon o daních z příjmů nestanoví jinak. Také § 23 odst. 6 zákon o daních z příjmů stanoví, že za příjmy se považuje i nepeněžní plnění oceněné podle zvláštního předpisu, pokud zákon o daních z příjmů nestanoví jinak. Příjmy získané směnou se pro účely tohoto zákona posuzují obdobně jako příjmy získané prodejem. Nepeněžní příjem dosažený směnou nemovitostí je třeba považovat za ostatní příjem dle § 10 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. [8] Soud vyšel z toho, že v čl. III. směnné smlouvy ze dne 6. 9. 2006 smluvní strany odkázaly na znalecký posudek Ing. Jaroslava Svobody ze dne 19. 8. 2006. Z něj vyplývá, že cena žalobcem nabývaných nemovitostí je 1 649 254 Kč a cena směňovaných nemovitostí je 300 475 Kč. Z čl. IV. smlouvy vyplývá vůle stran směnit uvedené pozemky bez doplatku. Krajský soud zdůraznil, že součástí směnné smlouvy nebylo v době jejího uzavření sjednání jakéhokoli doplatku a ceny směňovaných nemovitostí. Takový postup byl v souladu s § 611 občanského zákoníku. [9] Vedlejší ujednání č. 1 ze dne 5. 5. 2009 nelze podle krajského soudu osvědčit jako důkaz o tom, že si smluvní strany při uzavření směnné smlouvy smluvily cenu nemovitostí ve výši 300 475 Kč. Synallagmatické závazky žalobce a Magistrátu města Liberec dle zmíněné směnné smlouvy byly splněny, a tak s ohledem na § 559 občanského zákoníku došlo k zániku závazkového vztahu. K posuzování dodatků a vedlejších ujednání ke smlouvám krajský soud odkázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 10. 2009, čj. 1 Afs 76/2009 - 60, a ze dne 31. 7. 2007, čj. 8 Afs 120/2005 – 86, podle kterých ani s ohledem na zásadu smluvní volnosti nelze měnit již zaniklý závazkový vztah. [10] Krajský soud nepřisvědčil žalobní argumentaci, že vedlejší ujednání č. 1 ke směnné smlouvě představovalo pouhé upřesnění vůle smluvních stran určit shodnou cenu směňovaných nemovitostí. Závazky zaniklé splněním nelze dodatečně měnit ani nijak upřesňovat. Ze směnné smlouvy ze dne 6. 9. 2006 jednoznačně plyne vůle smluvních stran směnit specifikované nemovitosti bez doplatku s tím, že cena žalobcem nabývaných nemovitostí nebyla smluvena. Naopak smluvní strany odkázaly na znalecký posudek, podle něhož cena žalobcem nabývaných nemovitostí činila 1 649 254 Kč. Vedlejší ujednání č. 1 proto nemohlo mít vliv na stanovení základu daně z příjmu žalobce a nemohla jím být ani dodatečně stanovena cena směňovaných nemovitostí. [11] Krajský soud na základě shora uvedeného uzavřel, že jestliže daňové orgány vyšly při stanovení dílčího základu daně z toho, že žalobce dosáhl ze směny nemovitostí nepeněžního příjmu ve výši 1 649 254 Kč, postupovaly v souladu s § 3 odst. 2 a 3 a § 10 odst. 1 písm. b) a odst. 4 zákona o daních z příjmů. S ohledem na § 3 odst. 3 a § 23 odst. 6 zákona o daních z příjmů proto není správná argumentace žalobce, že cena nemovitostí určená znaleckým posudkem je rozhodná pouze pro účely zákona č. 357/1992 Sb., a nikoliv pro účely stanovení daně z příjmů. III. [12] Žalobce (stěžovatel) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. [13] Stěžovatel uvedl, že na směnnou smlouvu je třeba z pohledu občanskoprávního pohlížet jako na smlouvu kupní. Při posuzování hodnoty nepeněžního příjmu je nutno vzít v úvahu i obsah dohody smluvních stran o ceně směňovaných nemovitostí. V daném případě strany smlouvy sjednaly tuto cenu ve výši 300 475 Kč, a to formou vedlejšího ujednání ze dne 5. 5. 2009, které představuje potvrzení jejich vůle ohledně ceny směňovaných nemovitostí. Tuto zcela zásadní skutečnost však daňové orgány ani krajský soud nevzali v potaz. Stěžovatel oproti správci daně nepokládá za relevantní, že vedlejší ujednání neobsahuje skutečnosti, na základě kterých došlo ke stanovení ceny nemovitostí. Ze smluvní vůle stran smlouvy neplyne povinnost odůvodňovat výši sjednaných cen. Výklad daňových orgánů a krajského soudu, podle kterých byla vůle stran při uzavírání směnné smlouvy odlišná, stěžovatel pokládá za zásah do autonomie vůle smluvních stran. [14] Stěžovatel nepopírá, že pozemky byly směňovány za ceny stanovené ve znaleckém posudku. Vůle smluvních stran směřovala ke stanovení ceny bez doplatku. Jednalo se o částku 300 475 Kč, tedy o cenu pozemků ve vlastnictví stěžovatele. I když ve smlouvě nebyly uvedeny ceny směňovaných nemovitostí, tuto smluvní vůli zachycuje vedlejší ujednání. To, že uvedení cen