7 Afs 233/2020 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 233/2020- 39 - text 7 Afs 233/2020 - 44 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Tomáše Foltase a soudců Mgr. Davida Hipšra a JUDr. Milana Podhrázkého v právní věci žalobce: PEAC (Czech Republic) s.r.o., se sídlem Jankovcova 1603/47a, Praha 7, zastoupen Rödl & Partner Tax, k. s., se sídlem Platnéřská 191/2, Praha 1, proti žalovanému: Generální finanční ředitelství, se sídlem Lazarská 15/7, Praha 1, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 17. 7. 2020, č. j. 31 Af 85/2018 - 151, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 4 114 Kč do 15 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce žalobce Rödl & Partner Tax, k. s. Odůvodnění: I. [1] Finanční úřad pro Prahu 9 (dále též „původní správce daně“) stanovil žalobci dne 30. 6. 2010 v souladu s jeho daňovým přiznáním daňovou ztrátu na dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2009 ve výši 43 004 631 Kč (viz výsledek vyměření č. j. 220375/10/009514106681). [2] Dne 28. 7. 2010 podal žalobce proti uvedenému výsledku vyměření daňové ztráty odvolání. Požadoval, aby byly podle s § 24 odst. 2 písm. zc) ve spojení s § 25 odst. 1 písm. w) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro rozhodné období (dále též „ZDP“) jako daňově uznatelné nově posouzeny náklady spočívající v žalobcem zaplacených úrocích z jím čerpaných úvěrů. [3] Rozhodnutím ze dne 24. 8. 2010, č. j. 257944/10/009514106681, původní správce daně v rámci autoremedury podanému odvolání v plném rozsahu vyhověl a daňovou ztrátu za předmětné zdaňovací období zvýšil na částku 84 527 846 Kč, jak žalobce v odvolání požadoval (dále též „autoremedurní rozhodnutí“). [4] Dne 13. 11. 2017 Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále též „správce daně“) vydal podnět k nařízení přezkoumání autoremedurního rozhodnutí. Na základě tohoto podnětu Odvolací finanční ředitelství (jako nadřízený správce daně) vydalo dne 30. 1. 2018 rozhodnutí č. j. 4111/18/5200-11431-706012, kterým podle § 121 odst. 1 zákona č. 280/200 Sb., daňový řád, ve znění účinném pro rozhodné období (dále též „daňový řád“) nařídilo přezkoumání autoremedurního rozhodnutí (dále též „rozhodnutí o přezkumu“). [5] Odvolání žalobce proti uvedenému rozhodnutí o přezkumu bylo zamítnuto rozhodnutím žalovaného ze dne 21. 8. 2018, č. j. 39729/18/7100-40110-102076 (dále též „rozhodnutí o odvolání“). Žalovaný byl (stejně jako Odvolací finanční ředitelství) názoru, že byly naplněny podmínky pro nařízení přezkoumání autoremedurního rozhodnutí, neboť původní správce daně při jeho vydávání vůbec nezjišťoval skutkový stav, čímž zatížil svoje rozhodnutí podstatnou vadou, která zapříčinila rozpor autoremedurního rozhodnutí s § 24 odst. 2 písm. zc) a § 25 odst. 1 písm. w) ZDP. II. [6] Žalobce podal proti rozhodnutí o odvolání žalobu ke Krajskému soudu v Brně (dále též „krajský soud“), který jí vyhověl, zrušil proto rozhodnutí o odvolání a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení, neboť byl názoru, že v posuzované věci bylo nařízeno přezkoumání rozhodnutí, aniž by byly splněny zákonné podmínky stanovené § 121 odst. 1 daňového řádu (podle kterého správce daně z moci úřední nařídí přezkoumání rozhodnutí, jestliže po předběžném posouzení věci dojde k závěru, že rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právním předpisem). Soud konkretizoval, že jako důvody pro nařízení přezkumu orgány finanční správy označily spolu úzce související tvrzení o nedostatečně zjištěném skutkovém stavu původním správcem daně a tvrzení o nesprávné aplikaci § 25 odst. 1 písm. w) ve spojení s § 24 odst. 2 písm. zc) ZDP. Tvrzení o nedostatečně zjištěném skutkovém stavu však krajský soud nepovažoval za důvod pro nařízení přezkoumání autoremedurního rozhodnutí. Ze skutečnosti, že původní správce daně nepožadoval v rámci řízení o žalobcově odvolání proti výsledku vyměření daně po žalobci další podklady, totiž nelze dovozovat, že by zanedbal své povinnosti. Jde naopak o odraz toho, že původní správce daně stál na názoru, že žalobcem tvrzené skutečnosti (doložené výpočty a údaji o výši vlastního kapitálu a úhrnu úvěrů a půjček) jeho nárok dostatečným způsobem dokládají. O neunáhlenosti postupu původního správce daně pak dle soudu svědčí i skutečnost, že původní správce daně v době rozhodování o žalobcově odvolání rozhodoval i o jeho odvolání proti stanovení daně za předchozí zdaňovací období roku 2008. Lze usuzovat, že po prověřování zdaňovacího období roku 2008 původní správce daně při posuzování téže otázky ve vztahu ke zdaňovacímu období roku 2009 shledal, že okolnosti jsou shodné, a proto jsou podklady předložené žalobcem ke zdaňovacímu období roku 2009 věrohodné a plně postačující. Stěžovatel přitom nyní nařízením přezkumného řízení usiluje o to, aby byla celá situace znovu skutkově prověřena. Jinými slovy usiluje o provedení daňové kontroly (jejímuž provedení však brání překážka věci rozhodnuté), neboť je názoru, že původní správce daně nedostál důkaznímu standardu dané věci a jsou zde pochybnosti o tom, zda žalobce v rámci odvolacího řízení unesl důkazní břemeno. Soud dodal, že z přípisu Finančního úřadu pro hlavní město Prahu ze dne 20. 7. 2016, č. j. 5723376/16/2000-11430-105242, plyne, že sám správce daně byl názoru, že aby bylo lze dojít k závěru, že autoremedurní rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právním předpisem, je třeba doplnit dokazování. Takovou situaci však dle názoru soudu nelze hodnotit jako rozpor se zákonem, který by odůvodňoval zahájení přezkumného řízení, neboť důvodem ve skutečnosti není zjištěná nezákonnost autoremedurního rozhodnutí, nýbrž pouze snaha prověřit skutkový stav pomocí nástroje, který k tomu není určen (neboť odpovídající nástroj – daňovou kontrolu nelze pro zákonnou překážku využít). Krajský soud pak poukázal i na znění tehdy účinného § 49 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále též „ZSDP“), podle kterého rozhodnutí, kterým správce daně v plném rozsahu sám vyhoví odvolání proti svému rozhodnutí, nemusí být odůvodněno. Dále dodal, že pokud orgány finanční správy jako druhý důvod nařízení přezkoumání uváděly rozpor autoremedurního rozhodnutí se ZDP spočívající v tom, že nárok žalobce na daňovou uznatelnost předmětných nákladů nemohl vzniknout na základě tvrzení obsažených v jeho odvolání, v podstatě opět tvrdily, že aby mohl být žalobci požadovaný nárok přiznán, měly být původním správcem daně provedeny další důkazy a prověřeny další skutečnosti, tj. měl být lépe zjištěn skutkový stav. To však není důvod k nařízení přezkoumání rozhodnutí. Krajský soud proto uzavřel, že orgány finanční správy nepoukázaly na konkrétní nezákonnost, nýbrž toliko na pochybnosti o zákonnosti. Krajský soud proto zrušil rozhodnutí o odvolání a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení (plné znění jeho rozsudku je přístupné na www.nssoud.cz a kasační soud na ně pro stručnost odkazuje). III. [7] Rekapitulovaný rozsudek krajského soudu napadl žalovaný (dále též „stěžovatel“) kasační stížností, ve které tvrdil, že z rozhodnutí o přezkumu a z rozhodnutí o odvolání je jasně patrné, v čem je spatřován rozpor s právním předpisem – jedná se o nesprávnou aplikaci § 24 odst. 2 písm. zc) a § 25 odst. 1 písm. w) ZDP způsobenou tím, že původní správce daně před vydáním autoremedurního rozhodnutí rezignoval na svou povinnost ověřit tvrzení odvolatele (žalobce) a zjistit skutkový stav. Ve správním spisu totiž není založen žádný doklad týkající se vyhodnocení odvolacích námitek či důkazního řízení prováděného původním správcem daně. Ze spisu tedy není seznatelné, z jakého důvodu správce daně považoval tvrzení žalobce obsažená v jeho odvolání za dostatečná. Krajský soud se mýlí, dovozuje-li, že odvolací řízení proběhlo řádně. Původní správce daně měl zákonnou povinnost provést odvolací řízení a vypořádat se se všemi odvolacími námitkami žalobce a vyhodnotit, zda byly splněny podmínky daňové uznatelnosti nově uplatněných nákladů [zejména, zda příslušný příjem (výnos) přímo souvisí s konkrétním výdajem a ovlivňuje výsledek hospodaření ve stejném zdaňovacím období, nebo ve zdaňovacích obdobích předcházejících]. To však původní správce daně neučinil. Na uvedeném nic nemění to, že autoremedurní rozhodnutí nemuselo obsahovat odůvodnění, ani to, že ve zdaňovacím období roku 2008 taktéž došlo k vyhovění odvolání žalobce týkajícího se taktéž úrokových nákladů (zdaňovací období roku 2008 je nutno posuzovat samostatně za využití k němu se vážících důkazních prostředků). Stěžovatel taktéž připomněl, že tvrzení žalobce uplatněná v odvolání významně měnila jím původně tvrzenou výši daně a sama o sobě nepostačovala k prokázání oprávněnosti nového uplatnění předmětných nákladů. Podstatnou vadu řízení spočívající v porušení povinnosti správce daně zjistit rozhodné skutkové okolnosti lze přitom dle názoru stěžovatele považovat za důvod pro nařízení přezkoumání rozhodnutí (rozsudek Nejvyššího správního sou