2 Afs 170/2019 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 170/2019- 47 - text 2 Afs 170/2019 – 55 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu Mgr. Evy Šonkové a soudkyň JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: Česká televize, se sídlem Na Hřebenech II 1132/4, Praha 4, zastoupená JUDr. Pavlem Dejlem, Ph.D., LL.M., advokátem se sídlem Jungmannova 24, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 22. 12. 2016, č. j. 57662/16/5300-22443-711377, č. j. 57663/16/5300-22443-711377, č. j. 57667/16/530022443-711377, č. j. 57668/16/530022443-711377, č. j. 57670/16/530022443711377, č. j. 57671/16/530022443-711377, č. j. 57672/16/530022443711377 a č. j. 57673/16/530022443-711377, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 21. 5. 2019, č. j. 3 Af 12/2017 - 238, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] V záhlaví označenými rozhodnutími (dále jen „napadená rozhodnutí“) žalovaný rozhodl o odvoláních žalobkyně proti rozhodnutím Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) takto: - rozhodnutím č. j. 57662/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na daň z přidané hodnoty (dále také jen „DPH“) vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 28. 8. 2015, č. j. 5588263/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období leden 2013, - rozhodnutím č. j. 57663/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na DPH vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 5590806/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období únor 2013, - rozhodnutím č. j. 57667/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na DPH vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 5598135/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období březen 2013, - rozhodnutím č. j. 57668/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na DPH vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 5599462/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období duben 2013, - rozhodnutím č. j. 57670/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na DPH vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 5604646/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období květen 2013, - rozhodnutím č. j. 57671/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na DPH vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 5607593/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období červen 2013, - rozhodnutím č. j. 57672/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na DPH vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 5608953/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období červenec 2013, - rozhodnutím č. j. 57673/16/5300-22443-711377 žalovaný změnil dodatečný platební výměr na DPH vydaný Finančním úřadem pro hlavní město Prahu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 5616577/15/2004-52522-105535, za zdaňovací období prosinec 2013. II. Řízení před krajským soudem [2] Žalobu proti napadeným rozhodnutím Městský soud v Praze v záhlaví označeným rozsudkem (dále jen „napadený rozsudek a „krajský soud“) zamítl. [3] Krajský soud nejprve konstatoval, že žalovaný se v dostatečném rozsahu vypořádal se všemi námitkami žalobkyně a jednoznačně vyjádřil svůj právní názor na právní otázky v odůvodnění napadeného rozsudku. Krajský soud stejně jako žalovaný vycházel z judikatury Soudního dvora Evropské unie (dále také jen „SD EU“) a Nejvyššího správního soudu k otázce povahy televizních poplatků pro účely DPH, na niž navazují i sporné otázky ohledně povahy činnosti žalobkyně a způsobu kalkulace daňového odpočtu. Shodně se žalovaným krajský soud dospěl k závěru, že veřejnoprávní televizní vysílání není ekonomickou činností ve smyslu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“). Žalobkyně přitom nevykonává jednu komplexní ekonomickou činnost, která by spočívala ve veřejném televizním vysílání a v plněních s ním souvisejících. Vysílání nemající povahu veřejnoprávního vysílání, tj. vysílání obchodních sdělení, reklam, sponzorských programů a product placement, nelze dle názoru krajského soudu považovat za integrální část veřejnoprávního vysílání, ale naopak za činnost podnikatelskou (ekonomickou), která je pro účely DPH oddělitelná od veřejnoprávního vysílání. Samotné veřejnoprávní televizní vysílání je tedy činností neekonomickou, zatímco vysílání obchodních sdělení, reklam, sponzorských programů či product placement již za ekonomickou činnost považovat lze. Povinnost platit DPH a zároveň právo na daňový odpočet se tedy budou vázat pouze na tuto část televizního vysílání, která nebude vysíláním veřejnoprávním, ale pouze dílčí činností, již lze považovat za činnost ekonomickou. Krajský soud připustil, že komerční vysílání (umístění reklamy, značkového výrobku, sponzorského výrobku apod.) je věcně nemožné bez vysílání televizních pořadů, resp. Bez existence celého televizního vysílání, nicméně z toho neplyne, že by pro účely DPH mělo být komerční vysílání považováno za integrální součást televizního vysílání. Naopak, § 53 zákona o DPH stanoví, že veřejnoprávní televizní vysílání je od daně osvobozeno, zatímco komerční vysílání (reklamy, teleshopping, sponzoring) nikoli. Za komerční vysílání platí zadavatel reklamy, teleshoppingu či sponzoringu, a existuje tedy konečný subjekt, který ponese daňovou zátěž. Ve zbytku, tedy v případě veřejnoprávního televizního vysílání bez komerčních vstupů, je konečným spotřebitelem žalobkyně, jelikož neexistuje žádný další subjekt, na který by mohla být daňová zátěž přenesena. Komerční provozovatelé televizního vysílání vykonávají ekonomickou činnost, jelikož výnosy z komerčního sdělení kryjí náklady na celkové vysílání. Zadavatelé reklamy si kupují celé komerční televizní vysílání. Proto u nich nelze hovořit o rozdělení činnosti na ekonomickou či neekonomickou. To krajský soud odůvodňuje s odkazem na rozhodnutí SD EU C-11/15 ve věci Český rozhlas. Rozdělení činnosti stěžovatelky na ekonomickou a neekonomickou je nutné pro zachování principu daňové neutrality. Podíl ekonomických činností vůči činnostem neekonomickým musí odrážet podíl vstupních výdajů připadajících na každou z těchto dvou činností. [4] Ohledně výpočtu rozsahu nároku na odpočet krajský soud odkázal na stanovisko generálního advokáta SD EU s tím, že u zboží a služeb, které jsou neoddělitelně použity pro nezdanitelné i zdanitelné činnosti, je třeba určit, v jakém rozsahu musí mít osoba povinná k dani nárok na odpočet, aby tento nárok zůstal zachován u části související s jejími zdanitelnými plněními a nedošlo k neoprávněné nadměrné náhradě. S odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 5 Afs 124/2014 - 178 podle krajského soudu platí, že relativní složitost vyměření přesného poměru nemůže mít za následek nárok na plný odpočet DPH zaplacené na vstupu. Podle krajského soudu nárok na odpočet DPH v plném rozsahu žalobkyni nikdy nevznikl, neboť měla nárok na odpočet u plnění přijatých (DPH na vstupu) jen v poměrné výši, která odpovídá rozsahu použití těchto plnění v rámci její ekonomické činnosti; provozování veřejnoprávního televizního vysílání financovaného televizními poplatky však takovou ekonomickou činností není. Nárok na odpočet žalobkyni může vzniknout, pokud prokáže, že přijatá plnění alespoň částečně využila v rámci jiných (ekonomických) činností, které podléhají DPH, a toliko v rozsahu, v jakém byla tato plnění k danému (ekonomickému) účelu skutečně použita. Je na žalobkyni, aby doložila, v jakém poměru bylo to které plnění alespoň částečně použito ve vztahu k její ekonomické činnosti podléhající DPH a v jakém poměru k činnosti neekonomické. Správce daně přitom může daňovým subjektem předestřený výpočet upravit tak, aby co nejvíce odpovídal skutečnému poměru mezi ekonomickými a neekonomickými činnostmi. Je nutno zohlednit § 72 zákona o DPH. [5] Krajský soud nepřisvědčil námitce žalobkyně, že krátit nárok na odpočet daně v jejím případě nelze, jelikož zákon o DPH v rozhodném období nestanovil mechanismus pro takový postup. Nárok na odpočet DPH v plném rozsahu podle § 72 odst. 6 zákona o DPH žalobkyni nikdy nevznikl. Nárok na odpočet daně vzniká pouze, pokud žalobkyně prokáže, že jí pořízená plnění byla alespoň částečně využita v rámci jiných jejích činností podléhajících DPH. Nárok na odpočet tak vzniká v poměrné výši. Ve smyslu § 75 odst. 3 zákona o DPH je potřeba za účelem výpočtu poměrného koeficientu stanovit podíl ekonomické činnosti daňového subjektu na jeho celkové činnosti, tj. hodnota ekonomické činnosti představující uskutečněná zdanitelná plněnícelková hodnota činnosti-tedy součet ekonomické činnosti a činnosti, která není předmětem dan