4 Afs 129/2021 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 129/2021- 53 - text 4 Afs 129/2021 - 62 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jiřího Pally a soudců Mgr. Aleše Roztočila a Mgr. Petry Weissové v právní věci žalobce: Český rozhlas, se sídlem Vinohradská 12, Praha 2, zast. JUDr. Pavlem Dejlem Ph.D., LL.M., advokátem, se sídlem Jungmannova 745/24, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 25. 1. 2018 č. j. 3608/18/53002244471187, ze dne 25. 1. 2018, č. j. 3673/18/530022444711887, ze dne 25. 1. 2018, č. j. 3675/18/530022444711887, ze dne 30. 1. 2018 č. j. 4501/18/5300222444711887, ze dne 30. 1. 2018, č. j. 4508/18/530022444711887, ze dne 30. 1. 2018, č. j. 4511/18/5322444711887, ze dne 30. 1. 2018, č. j. 4513/18/5300222444711887, ze dne 30. 1. 2018 č. j. 4517/18/530022444711887, ze dne 30. 1. 2018, č. j. 4530/18/530022444711887, ze dne 30. 1. 2018, č. j. 4541/18/530022444711887, ze dne 30. 1. 2018, č. j. 4546/18/530022444711887, a ze dne 30. 1. 2018, č. j. 4548/18/530022444711887, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 24. 3. 2021, č. j. 9 Af 11/2018  216, takto: Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 24. 3. 2021, č. j. 9 Af 11/2018  216, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení. Odůvodnění: I. Shrnutí předcházejícího řízení [1] Žalovaný shora označenými rozhodnutími změnil dodatečné platební výměry Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) ze dne 21. 12. 2015 (dále též „platební výměry“), kterými byla žalobci doměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) ve výši 0 Kč za měsíce leden až prosinec 2008 (12 dodatečných platebních výměrů). Fakticky tedy žalovaný neuznal požadavek na vyplacení žalobcem nárokovaných nadměrných odpočtů na dani z přidané hodnoty. [2] Dodatečné platební výměry byly vydány na základě šetření daňové povinnosti žalobce ve vytýkacím řízení podle § 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů, kdy správci daně vznikly pochybnosti o údajích uvedených v dodatečných daňových přiznáních, která žalobce podal za jednotlivá zdaňovací období, a to pochybností o správnosti žalobcem snížené hodnoty osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně o hodnotu rozhlasových poplatků. Správce daně tak učinil proto, že považoval rozhlasové poplatky za úplatu, proti které žalobce poskytuje veřejnou službu v oblasti rozhlasového vysílání, která tak na jisto není poskytována bezúplatně. Usoudil, že částka rozhlasových poplatků je osvobozená od daně podle § 51 odst. 1 písm. b) a § 53 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“). Vyloučením rozhlasových poplatků z plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet došlo ke zkreslení koeficientu dle § 76 ZDPH pro stanovení výše nároku na odpočet daně. Správce daně tedy dospěl k závěru, že žalobcem navrhovaná oprava výše nároku na odpočet DPH za předmětná zdaňovací období je neoprávněná. [3] Žalovaný v rozhodnutích o odvolání vycházel pro účely stanovení výše nároku žalobce na odpočet daně z toho, že rozhlasové vysílání, vysílání do zahraničí, ani pronájem budov nelze považovat za ekonomickou činnost související s náplní jeho podnikání. U zdanitelných plnění souvisejících s touto činností tak žalobci nepřísluší nárok na odpočet DPH. Vzhledem k poměru výdajů spojených s jednotlivými obchodními aktivitami žalobce dospěl žalovaný k závěru, že pouze 9 % vykazovaných zdanitelných plnění za rok 2008 použil žalobce ke své ekonomické činnosti a jen v této části mu tak náleží nárok na odpočet DPH. Na základě uvedeného stanovil žalovaný daň dokazováním, a to ve změně, která je uvedena ve výrocích rozhodnutí o odvolání. [4] Žalobce podal proti rozhodnutím žalovaného žalobu, v níž namítal pochybení žalovaného jednak v hodnocení povahy činnosti žalobce, a jednak ve výpočtu nároku žalobce na odpočet daně, když tento výpočet založil na zcela nesprávných a spekulativních předpokladech a na základě zcela nesprávného výkladu a aplikace právních předpisů. Veřejné rozhlasové vysílání, včetně v něm zařazených obchodních sdělení, je jedinou činností žalobce. Činnost žalobce spočívající ve veřejném rozhlasovém vysílání, jehož nedílnou a neoddělitelnou součástí je i vysílání obchodních sdělení za úplatu či úplatné vysílání do zahraničí, je zjevně soustavnou činností osoby poskytující služby podle zákona č. 484/1991 Sb., o Českém rozhlasu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o Českém rozhlasu“), a tedy nepochybně i ekonomickou činností ve smyslu § 5 odst. 2 ZDPH. Na tento závěr nemá žádný vliv skutečnost, že žalobce své náklady kryje zčásti z rozhlasových poplatků, které nelze považovat za úplatu za plnění poskytovaná jím v rámci jeho ekonomické činnosti. K odlišným závěrům nelze dospět ani na základě rozsudku Soudního dvora Evropské unie (dále též „SDEU“) ze dne 22. 6. 2016 ve věci C11/15, Český rozhlas (dále též „rozsudek ve věci C11/15“), který se zabýval primárně otázkou charakteru zákonem stanovených poplatků z hlediska jejich posouzení jako úplaty za veřejnoprávní vysílání, nikoliv otázkou charakteru činnosti veřejnoprávního vysílatele jako takovou, neboť charakter činnosti veřejného vysílatele nebyl pro posouzení sporné otázky rozhodný. Tím, že žalovaný v napadených rozhodnutích nevypořádal celou řadu argumentů žalobce a že některé své závěry uvedl, aniž by je opřel o relevantní právní úpravu, či je jinak přesvědčivě odůvodnil, zatížil žalobou napadená rozhodnutí i vadou nepřezkoumatelnosti. [5] Činnost žalobce spočívající ve vysílání do zahraničí je rovněž podle přesvědčení žalobce ekonomickou činností ve smyslu § 5 odst. 2 ZDPH. Úplata hrazená Ministerstvem zahraničních věcí (dále jen „MZV“) žalobci za vysílání do zahraničí splňuje předpoklady vymezené pro úplatu za služby ve smyslu ZDPH samotným žalovaným. Existuje zde totiž smluvní prvek mezi plátcem úplaty a žalobcem, a to Smlouva o zajištění a provozování rozhlasového vysílání Českého rozhlasu do zahraničí uzavřená mezi žalobcem a MZV dne 4. 3. 2013 (dále jen „Smlouva“). V situaci, kdy zákon nestanoví ani rozsah zahraničního vysílání, ani úplatu za toto vysílání, když tyto skutečnosti stanoví právě až Smlouva, nelze tvrdit, že MZV plyne povinnost úhrady úplaty za zahraniční vysílání přímo ze zákona. MZV má k dispozici i nástroje kontroly, když může kontrolovat plnění smluvních povinností ze strany žalobce a jejich řádné plnění může na žalobci vymáhat. Smlouva navíc MZV opravňuje ke vznášení připomínek vůči obsahu zahraničního vysílání žalobce prostřednictvím Konzultační rady pro vysílání do zahraničí. Naplněna je i podmínka existence určité míry prospěchu na straně MZV coby plátce úplaty, když MZV prostřednictvím jím hrazeného zahraničního vysílání plní své úkoly, mezi které patří i prezentace České republiky v zahraničí. U úplaty za zahraniční vysílání existuje i přímá a bezprostřední vazba mezi poskytovanou službou a obdrženým protiplněním vyjádřitelným v penězích, neboť MZV platí žalobci úplatu právě za zahraniční vysílání. [6] Podle názoru žalobce veškerá jím přijímaná plnění žalobce užívá v rámci své ekonomické činnosti, kterou je jako celek veřejné rozhlasové vysílání, přičemž tato plnění nelze reálně rozdělit na plnění používaná výlučně na žalobcem poskytovaná plnění, která jsou předmětem DPH, a na žalobcem poskytovaná plnění, která předmětem DPH nejsou, neboť všechna žalobcem přijímaná plnění jsou užívána na zajištění veřejného rozhlasového vysílání, jehož nedílnou a neoddělitelnou součástí jsou jak programy v souvislosti s nimiž žalobce generuje úplatu, tak programy, s nimiž v přímé souvislosti úplata generována sice není, nelze je však od programů úplatu generujících oddělit a vysílat je samostatně a nezávisle. Žalobce poukázal na srovnatelnost jeho postavení s postavením provozovatelů komerčního vysílání, kteří rovněž nepobírají v souvislosti s jimi provozovaným vysíláním žádnou úplatu od posluchačů, a jejichž rozhlasové vysílání tedy samo o sobě negeneruje žádnou úplatu, na kterou by bylo možné uplatnit DPH. Navzdory tomu je jejich činnost z hlediska ZDPH chápána jako jediná ekonomická činnost, a ačkoliv stejně jako žalobce nepobírají úplatu v souvislosti se všemi částmi své činnosti, není jim upírán nárok na odpočet daně z jimi přijímaných plnění v plné výši. [7] S ohledem na skutečnost, že ZDPH v rozhodném období nestanovil mechanismus pro krácení nároku žalobce na odpočet DPH, nelze žalobci podle jeho názoru odmítnout nárok na odpočet v plné výši, jak jej uplatnil v dodatečných daňových přiznáních, a to ani na základě analogického použití ustanovení ZDPH, která upravují krácení nároku na odpočet v jiných případech. Pokud by mohl být nárok žalobce na odpočet DPH krácen, pak by jediným akceptovatelným způsobem krácení byl způsob krácení schválený parlamentem prostřednic