4 Afs 112/2021 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 112/2021- 43 - text  4 Afs 112/2021-46 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Petry Weissové a soudců JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Aleše Roztočila v právní věci žalobkyně: BAZARENT s.r.o. „v likvidaci“, se sídlem V Zátiší 810/1, Ostrava, zast. JUDr. Alfrédem Šrámkem, advokátem, se sídlem Českobratrská 1403/2, Ostrava, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 1387/7, Praha 4, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 19. 9. 2016, č. j. 46745/2016900000304.5, č. j. 46748/2016900000304.5, č. j. 46750/2016900000304.5, č. j. 46833/2016900000304.5, ze dne 20. 9. 2016, č. j. 47126/2016900000304.5, a ze dne 22. 9. 2016, č. j. 47696/2016900000304.5, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 11. 3. 2021, č. j. 22 Af 99/2016128, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. [1] Celní úřad pro Moravskoslezský kraj platebními výměry ze dne 19. 3. 2015, č. j. 28339/201557000031, č. j. 28468/201557000031, č. j. 28492/201557000031, č. j. 28516/201557000031, č. j. 28521/201557000031 a č. j. 28523/201557000031 (dále jen „platební výměry“), vyměřil žalobkyni podle § 45 odst. 3 a 4 a § 46 odst. 1 písm. c) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“), spotřební daň z minerálních olejů za zdaňovací období leden až červen 2011. [2] Žalovaný v záhlaví specifikovanými rozhodnutími (dále jen „napadená rozhodnutí“) zčásti změnil výroky všech platebních výměrů tak, že mezi slova „v souladu s ustanovením“ a „§ 45 odst. 3, 4 ZSPD“ doplnil slova „§ 4 odst. 1 písm. f) a § 9 odst. 3 písm. e),“. Ostatní části výroků platebních výměrů ponechal nezměněny. [3] Žalobkyně brojila proti všem napadeným rozhodnutím žalobou u Krajského soudu v Ostravě (dále jen „krajský soud“). Ten je rozsudkem ze dne 19. 6. 2018, č. j. 22 Af 99/2016100, zrušil a vrátil věci žalovanému k dalšímu řízení. Krajský soud označil za nesprávný závěr, že žalobkyně byla povinna doložit, že minerální olej byl na daňovém území České republiky použit k osvobozeným účelům. Naopak bylo na správních orgánech, aby prokázaly, že minerální oleje byly určeny k daňovým účelům. Pokud se o to ani nepokusily, a naopak přenesly povinnost doložení použití minerálního oleje k nedaňovým účelům na žalobkyni, zásadně pochybily a zatížily tím řízení vadou, která mohla mít za následek nezákonná rozhodnutí ve věci. [4] Proti tomuto rozsudku krajského soudu podal žalovaný kasační stížnost, na základě níž Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 20. 11. 2020, č. j. 4 Afs 224/201840 (dále také jen „zrušující rozsudek“), zrušil rozsudek krajského soudu č. j. 22 Af 99/2016100 a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení. II. [5] Krajský soud ve věci opětovně rozhodl rozsudkem ze dne 11. 3. 2021, č. j. 22 Af 99/2016128 (dále jen „napadený rozsudek“), kterým žalobu zamítl. [6] Vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu krajský soud vyslovil, že je povinností daňového subjektu prodávajícího minerální olej (jenž může sloužit k účelu zdaňovanému i nezdaňovanému) zcela konkrétně vymezit a řádně prokázat účel jeho použití. Tedy daňový subjekt prodávající minerální olej musí tvrdit a prokázat, jak má být olej zužitkován na konci řetězce dodávek, jehož je součástí. Této své povinnosti žalobkyně v nynějším případě nedostála. Ze správního spisu neplyne, že by žalobkyně v průběhu správního řízení tvrdila cokoliv konkrétního ohledně nedaňového účelu dovážených minerálních olejů ve smyslu § 45 odst. 4 zákona o spotřebních daních. Výslovně neuvedla, k jakému účelu mají tyto minerální oleje sloužit, natož aby svá tvrzení řádně prokázala. Žalobní námitka, že z předložených dokumentů (bezpečnostní listy, faktury, dodací listy) jednoznačně vyplynulo, že motorové oleje nebyly určeny k pohonu motorů a pro výrobu tepla podle § 45 odst. 4 zákona o spotřební dani, proto není důvodná. [7] Krajský soud nepřisvědčil ani žalobním námitkám, podle nichž správní orgány řádně nezpochybnily tvrzené zahraniční odběratele motorových olejů. Krajský soud totiž uzavřel, že za situace, kdy Nejvyšší správní soud ve zrušujícím rozsudku závazně vyslovil, že žalobkyně ani netvrdila ani neprokázala cokoli o konkrétním použití posuzovaných minerálních olejů, není třeba se zabývat otázkou důvodnosti pochyb o odběratelích žalobkyně. I kdyby se totiž prokázalo, komu žalobkyně oleje dodala, daňové povinnosti by se ani tak žalobkyně nezbavila s ohledem na zcela chybějící tvrzení o konkrétním použití těchto olejů. III. [8] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) nyní proti napadenému rozsudku brojí kasační stížností z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. b) a d) s. ř. s. Navrhuje napadený rozsudek zrušit a věc vrátit krajskému soudu k dalšímu řízení. [9] V rámci argumentace podřaditelné pod kasační důvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. stěžovatelka namítá, že správce daně nedostatečně zjistil skutkový stav věci, neboť jeho závěr, že minerální olej měl být údajně distribuován na území České republiky, je zcela v rozporu s jednotlivými důkazy obsaženými ve správním spise, a jedná se tak o ničím nepodloženou domněnku správce daně. Stěžovatelka přitom v průběhu daňového řízení předložila správci daně jednotlivé listiny, zejména nákladní listy přepravce, kterými prokazovala dodání jednotlivých dodávek minerálního oleje svým obchodním partnerům, a tedy i účel a využití minerálních olejů. Správce daně však v průběhu daňového řízení neprovedl jakékoliv dokazování, jehož cílem by bylo zjištění, na kterém místě a kterému subjektu byly jednotlivé dodávky minerálního oleje dodány, a tedy nijak nevyvrátil, že došlo k dodání minerálních olejů jednotlivým odběratelům tím způsobem, jak stěžovatelka tvrdila v průběhu daňové kontroly. [10] Stěžovatelka rovněž zdůrazňuje, že již ve svém vyjádření k výsledkům kontrolního zjištění ze dne 13. 7. 2015 správci daně navrhovala, aby se zaměřil na zjištění skutečného pohybu zboží a na průběhy daňových a případných trestních řízení vedených s jejími odběrateli v členských státech Evropské unie, dále aby vyhodnotil důkazy provedené jiným správcem daně – Finančním úřadem pro Moravskoslezský kraj, Územní pracoviště Ostrava III – v obdobných věcech, a rovněž aby provedl důkaz spočívající ve zjištění jednotlivých přeprav zboží dopravcem (stěžovatelčin odběratel). Provedením navržených důkazů (listin, svědeckých výpovědí jednotlivých řidičů a dispečerů) by podle stěžovatelky bylo zjištěno místo vyskladnění jednotlivých dodávek minerálního oleje, a tedy i to, zda na stěžovateli nebyl spáchán trestný čin v některém z členských států Evropské unie, ale také subjekt, který od dopravce jednotlivé dodávky převzal (ten by mohl potvrdit účel použití dodávaného minerálního oleje). [11] Stěžovatelka má tudíž za to, že správce daně vycházel při hodnocení důkazů ze skutečností, které jednak nemají oporu ve správním spise, a učinil závěry, které jsou v rozporu s důkazy v něm obsaženými. [12] Stěžovatelka nakonec namítá i to, že krajský soud v napadeném rozsudku řádně nevypořádal žalobní námitky, že daňové orgány nedostatečně zjistily skutkový stav a nesprávně zhodnotily provedené důkazy. Z napadeného rozsudku totiž není zřejmé, proč tyto považuje za liché, mylné nebo vyvrácené. IV. [13] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti navrhuje zamítnutí kasační stížnosti. [14] Poukazuje především na obsah platebních výměrů, napadených rozhodnutí, vyjádření k žalobě a vyjádření ke kasační stížnosti podané proti rozsudku krajského soudu č. j. 22 Af 99/2016100. Upozorňuje, že kasační námitky se týkají řízení před daňovými orgány a jsou prakticky shodné s námitkami uplatněnými již v odvolání a v žalobě; ty však již řádně vypořádal žalovaný v napadených rozhodnutích a krajský soud v napadeném rozsudku. [15] Žalovaný dále uvádí, že na rozdíl od stěžovatelky má za to, že platební výměry nejsou nezákonné a jsou založeny na správných skutkových zjištěních. Je přesvědčený o tom, že stěžovatelka měla postavení plátce spotřební daně z minerálních olejů podle § 4 odst. 1 písm. f) zákona o spotřebních daních, jelikož skladovala minerální oleje ve větším množství, než je uvedeno v § 4 odst. 5 téhož zákona a neprokázala jejich zdanění, či oprávněné nabytí za ceny bez daně. Tím jí podle § 9 odst. 3 písm. e) citovaného zákona ve spojení s § 45 odst. 3 a 4 tohoto zákona vznikla povinnost spotřební daň z minerálních olejů za zdaňovací období leden až červen roku 2011 přiznat a zaplatit. [16] Žalovaný dále zdůrazňuje, že v průběhu celého daňového řízení stěžovatelka nepředložila žádné důkazy dokládající skutečnost, že minerální oleje byly dodány mimo daňové území České republiky označeným odběratelům. Z povahy věci tudíž nemohla prokázat ani účel použití těchto výrobků. Z uvedeného důvodu správce daně přistoupil k vyměření spotřební daně a k vydání platebních výměrů. Daňovým