6 Afs 25/2023 — Nejvyšší správní soud

6 Afs 25/2023- 34 - text  6 Afs 25/2023 - 37 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu Veroniky Juřičkové, soudce zpravodaje Tomáše Blažka a soudce Tomáše Langáška v právní věci žalobkyně: Alverso GmbH, sídlem Maienbuhlstr. 8c, 7677 Wembach, Spolková republika Německo, zastoupená JUDr. Ing. Jaroslavem Hostinským, advokátem, sídlem Vinohradská 2134/126, Praha 3, proti žalovanému: Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj, sídlem Na Jízdárně 3162/3, Ostrava, týkající se žaloby proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 2. 2022, č. j. 489750/22/320152522805038, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 15. 12. 2022, č. j. 22 Af 10/202234, takto: I. Kasační stížnost žalobkyně se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Nejvyšší správní soud v dané věci posuzoval nárok žalobkyně na tzv. „druhý úrok“, tedy úrok vztahující se k údajně opožděnému vyplacení „prvního úroku“. Tímto „prvním úrokem“ je úrok za dlouhotrvající prověřování nadměrného odpočtu DPH za leden 2014. Žalovaný přiznal žalobkyni nadměrný odpočet za uvedené zdaňovací období nejprve ve výši 399 215 Kč. Tento nadměrný odpočet byl žalobkyni vyplacen dne 22. 6. 2018. Později se žalobkyně domohla zvýšení přiznaného nadměrného odpočtu o 202 957 Kč, tato skutečnost ale není pro posuzovanou věc podstatná, neboť sama žalobkyně hovoří ve svých podáních o „prvním úroku“ ve vazbě na částku nadměrného odpočtu 399 215 Kč. [2] Žalovaný nejprve rozhodnutím ze dne 15. 6. 2018 přiznal žalobkyni dle § 254a zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, úrok z daňového odpočtu na DPH za zdaňovací období leden 2014 ve výši 13 691 Kč z částky daňového odpočtu 399 215 Kč, a to za období od 1. 6. 2015 do 22. 6. 2018. Rozhodnutím ze dne 23. 7. 2018 žalovaný přiznal žalobkyni úrok z daňového odpočtu na DPH za stejné zdaňovací období ve výši 1 735 Kč ze stejné částky daňového odpočtu, a to za období od 1. 1. 2015 do 31. 5. 2015. Dalším rozhodnutím ze dne 23. 7. 2018 žalovaný přiznal žalobkyni dle § 155 odst. 5 daňového řádu úrok z vratitelného přeplatku na DPH za totožné zdaňovací období ve výši 37 342 Kč ze stejné částky daňového odpočtu, a to za období od 3. 5. 2014 do 31. 12. 2014. [3] Žalobkyně nesouhlasila s tím, že za období od 1. 1. 2015 do 31. 5. 2015 a za období od 1. 6. 2015 do 22. 6. 2018 jí nebyl vyplacen úrok ve výši 14 % + repo sazba stanovená ČNB z částky 399 215 Kč, ale pouze úrok odpovídající sazbě 1 % + repo sazba stanovená ČNB. Domnívala se tedy, že i za tato období jí měl být přiznán úrok ve výši stanovené podle § 155 odst. 5 daňového řádu, v souladu s právním názorem vysloveným v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 9. 2014, č. j. 7 Aps 3/201334, ve věci KORDÁRNA. Spor o výši tohoto „prvního úroku“ byl předmětem samostatných soudních řízení. [4] Zároveň žalobkyně požadovala přiznání a vyplacení úroku z uvedeného „prvního úroku“, a to nejprve podáním ze dne 29. 6. 2018 a poté dalším podáním ze dne 11. 9. 2020. Argumentovala tím, že v souladu s judikaturou Nejvyššího správního soudu je správce daně dle § 155 odst. 5 daňového řádu povinen o úroku z odpočtu daně z přidané hodnoty rozhodnout bezodkladně po vrácení odpočtu a tento úrok předepsat do 15 dnů ode dne účinnosti rozhodnutí o přiznání úroku z vratitelného přeplatku na osobní účet plátce daně. Právě uvedené platí za předpokladu, že daňový subjekt není pasivní a o takto předepsaný úrok požádá, což ovšem žalobkyně učinila. [5] Žalovaný posoudil podání žalobkyně ze dne 11. 9. 2020 v části týkající se požadavků na výplatu „druhého úroku“ jako námitku proti úkonu správce daně při placení daní a rozhodnutím označeným v záhlaví tohoto rozsudku uvedenou námitku zamítl podle § 159 odst. 3 daňového řádu. Podle žalovaného v posuzovaném případě nedošlo k neoprávněnému jednání správce daně, které by bylo následně postiženo stanovením úroku dle § 254 daňového řádu, s nímž judikatura Nejvyššího správního soudu spojuje možnost vzniku úroků z úroků. Žalovaný odkázal zejména na rozsudek ze dne 16. 9. 2021, č. j. 9 Afs 52/202142, ve věci ERAMENT Trading (č. 4254/2021 Sb. NSS), a konstatoval, že ve vztahu k úrokům z úroků z prověřování nadměrného odpočtu na DPH se uplatní obecný zákaz anatocismu (úročení úroků). [6] Žalobkyně napadla rozhodnutí žalovaného žalobou, kterou Krajský soud v Ostravě zamítl rozsudkem označeným v záhlaví. Krajský soud shrnul závěry, k nimž dospěl Nejvyšší správní soud v rozsudku ve věci ERAMENT Trading a jemu předcházející judikatuře. Za klíčový považoval závěr, že úrok z prověřování nadměrného odpočtu má odlišný účel než úrok z neoprávněného jednání správce daně. Zatímco úrok podle § 254 daňového řádu představuje paušalizovanou náhradu újmy způsobené nezákonným rozhodnutím, což lze připodobnit k úročení úroků z pohledávky, která vznikla z protiprávního činu, podle druhé věty § 1806 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, úrok podle § 155 odst. 5 daňového řádu představuje paušalizovanou náhradu újmy za prodlení s vrácením nadměrného odpočtu, tj. „cenu peněz“ zadržovaných správcem daně. Nejde tedy o úrok z „protiprávního činu“ správce daně, nýbrž o úrok za období, kdy je v souladu s právem prověřována výše uplatněného nadměrného odpočtu. [7] Krajský soud se ztotožnil s těmito závěry Nejvyššího správního soudu a konstatoval, že bez dalšího dopadají na nyní posuzovanou věc. Zároveň nepřisvědčil žalobní námitce, že případ žalobkyně je specifický, neboť Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 21. 9. 2016, č. j. 9 A 103/201584, určil, že postup k odstranění pochybností u DPH za leden 2014 prováděný žalovaným u žalobkyně byl nezákonným zásahem. Podle krajského soud byla důvodem deklarace nezákonnosti nepřiměřená délka postupu daňových orgánů. Náhradou za újmu způsobenou prověřováním (tedy dobou prověřování) výše nadměrného odpočtu v paušalizované formě je ovšem právě úrok podle § 155 odst. 5 daňového řádu, a to bez ohledu na to, zda lze dobu prověřování považovat ještě za přiměřenou, či již v konkrétním případě překročí doba prověřování únosnou mez a musí být považována za nezákonnou. II. Kasační stížnost žalobkyně a vyjádření žalovaného [8] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) podala proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost, v níž nejprve poukázala na rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 31. 5. 2021, č. j. 10 Af 3/201848, podle kterého lze judikaturu ke vzniku „druhého úroku“ aplikovat i v případě, že „první úrok“ vznikl dle § 155 odst. 5 daňového řádu. Odvolací finanční ředitelství podalo proti uvedenému rozsudku městského soudu kasační stížnost, kterou ale následně vzalo zpět. Stěžovatelce není jasné, proč v jejím případě žalovaný postupuje rozdílně. [9] Dále stěžovatelka polemizovala s východisky rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 9 Afs 52/202142 ve věci ERAMENT Trading. Podle stěžovatelky není pravda, že § 1806 občanského zákoníku vyžaduje pro vznik úroku z úroků protiprávní čin a že se jedná o jediné ustanovení občanského zákoníku, které prolamuje zákaz anatocismu. Podle stěžovatelky je také důležité, že „první úrok“ v okamžiku, kdy měl být daňovému subjektu přiznán a vyplacen, ztratil charakter úroku a stal se přeplatkem evidovaným na osobním účtu správce daně. Diskuse o případném zákazu anatocismu tak ani není přiléhavá. Nárokované částky se sice pro lepší názornost nazývají „druhý úrok“ či „úrok z úroku“, fakticky se však jedná o úrok z vratitelného přeplatku dle § 155 odst. 5 daňového řádu. Stěžovatelka v této souvislosti rovněž namítla, že nevidí žádný rozdíl mezi oddalováním vyplacení úroku podle § 155 odst. 5, § 254 a § 254a daňového řádu. Přiznávat „druhý úrok“ jen v případě úroku dle § 254 daňového řádu je zbytečným formalismem. Správce daně také není nijak motivován ke včasnému vyplácení „prvních úroků“, jestliže mu v případě nečinnosti v této oblasti nehrozí platba „druhého úroku“. [10] Podle stěžovatelky se navíc její případ částečně odlišuje od věci ERAMENT Trading, a to tím, že v jejím případě soud deklaroval nezákonný zásah správce daně. Nejvyšší správní soud v rozsudku ve věci ERAMENT Trading uvedl, že prolomení zákazu anatocismu je možné jen tehdy, pokud se správce daně dopustil protiprávního jednání. Tato podmínka tedy byla v nyní posuzované věci splněna. [11] Stěžovatelka dále citovala z různých rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie (dále jen „Soudní dvůr“) a rozsudků Nejvyššího správního soudu na podporu svého názoru, že závěry obsažené v rozsudku ve věci ERAMENT Trading jsou nesprávné. Odkázala také na znění § 253a odst. 3 daňového řádu účinné od 1. 1. 2021, ze kterého výkladem a contrario dovozovala, že právní úprava účinná do 31. 12. 2020 připouštěla úroky z úroků. Stěžovatelka namítla rovněž nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku, neboť krajský soud vypořádal žalobu velice stručně a některými argumenty