5 Ads 303/2023 — Nejvyšší správní soud

5 Ads 303/2023- 24 - text  5 Ads 303/2023 - 27 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Martiny Küchlerové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobkyně: I. B., zastoupena Mgr. Denisou Soukup Hrušákovou, advokátkou se sídlem Viktora Huga 377/4, Praha 5, proti žalované: Česká správa sociálního zabezpečení, se sídlem Křížová 1292/25, Praha, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 7. 11. 2023, č. j. 55 Ad 4/2022114, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalované se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. III. Odměna a náhrada hotových výdajů ustanovené zástupkyně žalobkyně v řízení o kasační stížnosti Mgr. Denisy Soukup Hrušákové se určuje částkou 8 228 Kč, která jí bude vyplacena z účtu Nejvyššího správního soudu do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Průběh dosavadního řízení [1] Okresní správa sociálního zabezpečení ve Žďáru nad Sázavou platebním výměrem ze dne 25. 4. 2022, č. j. 47016/130/8014/25. 4. 2022/75/JP, uložila žalobkyni povinnost uhradit doplatek na pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti podle § 4, § 7 a § 13 až § 14b zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, v znění účinném do 31. 12. 2020 (dále jen „zákon o pojistném na sociální zabezpečení“), za rok 2020 ve výši 12 513 Kč (vypočteno z daňového základu ve výši 225 047 Kč). Rozhodnutím ze dne 8. 6. 2022, č. j. 47000/16898/22/47091/010/TMOSVČ/PVC1/84/22, žalovaná zamítla odvolání žalobkyně a specifikovaný platební výměr potvrdila. [2] Žalobkyně zahájila dne 1. 11. 2019 samostatnou výdělečnou činnost (obchod) a tuto skutečnost oznámila Okresní správě sociálního zabezpečení ve Žďáru nad Sázavou. S účinností od 1. 9. 2020 žalobkyně samostatnou výdělečnou činnost přerušila. Dne 7. 4. 2021 podala u okresní správy přehled o příjmech a výdajích za rok 2020, v němž uvedla svůj daňový základ ve výši 73 795 Kč. Dne 30. 12. 2021 podala žalobkyně u Finančního úřadu pro Kraj Vysočina dodatečné přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2020, v němž zvýšila základ daně na částku 225 047 Kč. Důvodem byla úprava (zvýšení) základu daně podle § 23 odst. 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v znění účinném do 31. 12. 2020 (dále jen „zákon o daních příjmů“), o neuhrazenou pohledávku ve výši 151 252 Kč. V návaznosti na to podala žalobkyně dne 5. 1. 2022 u okresní správy opravný přehled o příjmech a výdajích za rok 2020, kde uvedla daňový základ ve výši 225 047 Kč. Následně dne 1. 2. 2022 podala žalobkyně u okresní správy druhý opravný přehled o příjmech a výdajích za rok 2020, kde uvedla opětovně daňový základ v původní výši 73 795 Kč. V dalších podáních pak tvrdila, že došlo k zvýšení základu daně o neuhrazenou pohledávku ve smyslu § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů, nikoliv ke zvýšení dílčího základu daně ve smyslu § 7 zákona o daních z příjmů. [3] Žalobkyně podala proti výše specifikovanému rozhodnutí žalované žalobu ke Krajskému soudu v Brně (dále jen „krajský soud“). Tvrdila, že položky zvyšující základ daně dle § 23 zákona o daních z příjmů nejsou součástí vyměřovacího základu pro účely pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Pokud žalovaná posoudila zvýšení základu daně o pohledávku jako příjem ze samostatné výdělečné činnosti dle § 7 zákona o daních z příjmů, jednala protiprávně. Žalobkyně doplnila, že pohledávka reprezentuje odměnu žalobkyně za vykonanou činnost poskytnutou společnosti CBS Nakladatelství s. r. o., kterou tato společnost odmítla žalobkyni uhradit. Dále si žalobkyně s odkazem na § 7 zákona o daních z příjmů kladla otázku, zda vycházet z definice dílčího základu daně (příjmy mínus výdaje) nebo z definice zjištění dílčího základu daně (s přihlédnutím k úpravám dle § 23 zákona o daních z příjmů). Podle žalobkyně je třeba vycházet z definice dílčího základu daně před úpravami dle § 23 zákona o daních z příjmů. V případě nezaplacené pohledávky zákon sice ukládá tuto pohledávku dodanit, avšak neukládá povinnost podat přehledy o příjmech a výdajích pro účely pojistného na zdravotní a sociální pojištění. Taková pohledávka není příjmem a žádné pojistné se z ní neodvádí. [4] Krajský soud žalobu zamítl. S odkazem na doslovné znění právní úpravy a její historický vývoj uvedl, že již z dikce zákona o pojistném na sociální zabezpečení je zjevné, že vyměřovací základ pro pojistné odpovídá základu daně (resp. dílčímu základu daně) upravenému dle § 5 a § 23 zákona o daních z příjmů. Sám zákon o pojistném na sociální zabezpečení výslovně odkazuje na užití úpravy dle § 5 a § 23 zákona o daních z příjmů. Pokud tedy osoba samostatně výdělečně činná svou činnost přeruší a v termínu pro podání daňového přiznání ji znovu nezahájí, vyměřovací základ pro pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti se u takové osoby stanoví ze základu daně upraveného o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem. Doplnil, že u žalobkyně není dán rozdíl mezi základem daně a dílčím základem daně s ohledem na to, že žalobkyně měla v roce 2020 příjmy pouze ze samostatné výdělečné činnosti. Pojem zjištěný dílčí základ daně je pak uměle konstruován žalobkyní. Právní úprava (§ 7 odst. 3 věta poslední zákona o daních z příjmů) uvádí, že pro zjištění základu daně (dílčího základu daně) se použijí ustanovení § 23 až § 33 zákona o daních z příjmů. Účelem právní úpravy není zavedení nového pojmu „zjištěný dílčí základ daně“, nýbrž stanovení postupu, jak dílčí základ daně zjistit. [5] Krajský soud tak uzavřel, že vzhledem k tomu, že žalobkyně ke dni 1. 9. 2020 přerušila svoji samostatnou výdělečnou činnost a do termínu pro podání daňového přiznání ji znovu nezahájila, byla povinna základ daně z příjmů upravit o dosud neuhrazenou pohledávku ve smyslu § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů. Žalobkyně proto postupovala správně, pokud podala dodatečné daňové přiznání a v návaznosti na něj též v souladu s § 15 odst. 2 zákona o pojistném na sociální zabezpečení dne 5. 1. 2022 opravný přehled o příjmech a výdajích za rok 2020, kde uvedla daňový základ ve výši 225 047 Kč. Okresní správa sociálního zabezpečení ve Žďáru nad Sázavou pak postupovala rovněž v souladu se zákonem, pokud při stanovení vyměřovacího základu vyšla z tohoto základu daně. Pro postup dle opravného přehledu o příjmech a výdajích za rok 2020 podanému žalobkyní dne 1. 2. 2022 nebyly dány zákonné důvody. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalované [6] Žalobkyně (stěžovatelka) napadla rozsudek krajského soudu kasační stížností. Uvádí, že napadený rozsudek je nezákonný pro nesprávné posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. [7] Stěžovatelka uvádí, že nesouhlasí s tvrzením uvedeným v rozsudku krajského soudu, že vyměřovací základ pro pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti odpovídá základu daně upravenému podle § 5 a § 23 zákona o daních z příjmů. Stěžovatelka poukázala na změnu právní úpravy přinesenou zákonem č. 540/2020 Sb., kterým se s účinností od 1. 1. 2021 změnil zákon o daních z příjmů a v této souvislosti rovněž dikce § 5b odst. 1 zákona o pojistném na sociální zabezpečení. S ohledem na onu změnu je nutné rozlišovat mezi základem daně a dílčím základem daně. [8] Stěžovatelka poukázala na to, že dle § 5 odst. 2 zákona o daních z příjmů, ve znění účinném pro rok 2020, je základem daně součet dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů. Základ daně je tedy dán až součtem dílčích základů daně. Teprve pro základ daně (další stupeň) se uplatní § 23 zákona o daních z příjmů a jeho odst. 8. Podle posledně uváděného ustanovení platí, že pokud v průběhu zdaňovacího období fyzická osoba přeruší činnost, ze které plynou příjmy ze samostatné výdělečné činnosti (§7) a tuto činnost nezahájí do termínu pro podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období, ve kterém byla činnost přerušena, se rozdíl mezi příjmy a výdaji, z něhož se vychází pro zjištění základu daně za zdaňovací období v případech, kdy poplatník uplatňuje výdaje podle § 7 odst. 7 nebo podle § 9 odst. 4, upraví o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem. [9] Postup podle § 23 odst. 8 zákona o daních z příjmů se tak dle názoru stěžovatelky uplatní až při určování finálního základu daně, nikoliv již při určování dílčích základů daně. V souladu s tímto tak stěžovatelka podala u Okresní správy sociálního zabezpečení ve Žďáru nad Sázavou druhý opravný přehled o příjmech a výdajích za rok 2020, kde uvedla opětovně správný dílčí základ daně v původní výši 73 795 Kč, namísto chybně uvedených 225 047 Kč, které v sobě zahrnovaly částku odpovídající neuhrazené pohledávce. [10] Stěžovatelka zároveň dodává, že se cítí být zkrácena na svém právu na spr