7 Afs 78/2024 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 78/2024- 31 - text  7 Afs 78/2024 - 34 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Davida Hipšra a soudců Tomáše Foltase a Lenky Krupičkové v právní věci žalobce: Jan Chaloupka, se sídlem V Ráji 892, Pardubice, zastoupen Mgr. Zuzanou Mládkovou, advokátkou se sídlem 17. listopadu 237, Pardubice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové – pobočka v Pardubicích ze dne 13. 3. 2024, č. j. 52 Af 15/202356, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. [1] Rozhodnutím ze dne 25. 7. 2023, č. j. 25096/23/530021441708995, žalovaný zamítl odvolání žalobce a potvrdil dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro Pardubický kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 9. 2. 2022, č. j. 176862/22/280151521609562, kterým byla žalobci doměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za 3. čtvrtletí 2018 ve výši 86 279 Kč a uložena povinnost uhradit penále ve výši 17 255 Kč, a dodatečný platební výměr správce daně ze dne 9. 2. 2022, č. j. 177123/22/280151521609562, kterým byla žalobci doměřena DPH za 1. čtvrtletí 2019 ve výši 187 371 Kč a uložena povinnost uhradit penále ve výši 37 474 Kč. II. [2] Žalobce podal proti výše uvedenému rozhodnutí žalobu ke Krajskému soudu v Hradci Králové – pobočka v Pardubicích, který rozsudkem ze dne 13. 3. 2024, č. j. 52 Af 15/202356, žalobou napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. [3] Podle krajského soudu nelze na žalobce klást přehnané kvalitativní požadavky, pokud jde o prověřování dodavatele, který má daňovému subjektu dodat v podstatě spotřební zboží (obalový materiál – palety, boxy) bez zvláštních požadavků na jakost. Pochybnosti o skutečném dodavateli zboží žalobce při nejlepší vůli nemohl zjistit, neboť řada z nich vyšla najevo až po uskutečnění předmětných obchodů a současně žalobce neměl prostředky, jak dané skutečnosti zjistit. Krajský soud proto dospěl k závěru, že žalobce unesl jak své prvotní důkazní břemeno stran skutečností, které uváděl v daňovém tvrzení, tak i následné důkazní břemeno ohledně vyvrácení pochybností správce daně. Orgány finanční správy hodnotily důkazy takovým způsobem, který v důsledku prakticky vylučoval, aby žalobce své důkazní břemeno unesl. Takové vyžadování nadměrného důkazního standardu zasáhlo do jeho práv. Za nepřijatelné považoval krajský soud zejména neosvědčení účtenek elektronické evidence tržeb (dále jen „EET“), svědčících o přijetí plateb za dodané zboží dodavatelem žalobce. Plnění byla navíc vykázána v kontrolních hlášeních dodavatele. Žalovaný opírá své závěry o „svědeckou“ výpověď M. H. v trestním řízení, přestože M. H. byl v trestním řízení v postavení obviněného a takto zde také vypovídal. Významný rozdíl mezi výpovědí svědka a výpovědí obviněného se musí promítnout do důkazního hodnocení. Podle krajského soudu nelze akceptovat, aby stěžejní důkaz – usnesení o zahájení trestního řízení M. H. a dalších osob – bylo v daňovém spise založeno v neúplné podobě, neboť bylo značně znečitelněno. Pokud správce daně použil jako důkaz nikoliv přímo výpověď M. H. zachycenou formou protokolu, avšak vyšel z popisu jeho výpovědi zprostředkovaně zachycené v usnesení o zahájení trestního řízení, jedná se o další zeslabení zásady bezprostřednosti dokazování, které vzhledem k okolnostem nelze akceptovat, neboť této výpovědi přisoudily orgány finanční správy stěžejní význam. Z usnesení o zahájení trestního řízení vyplývá sice, že M. H. působil v řetězci společností účelově vytvořeném k vykazování fiktivních dodávek a fakturací zboží, avšak přímý vztah k osobě žalobce z usnesení nevyplývá, proto jde o interpretaci zavádějící a nepřezkoumatelnou. Pochybnosti o dodavateli a původu zboží žalobce dovodil též ze zjištění ohledně dalších zapojených subjektů v rámci řetězce dodávek (L. H. a společnosti ROMIBUD s.r.o.), přičemž tyto skutečnosti neměl žalobce jak zjistit, neboť se jednalo o údaje o dodavatelích jeho dodavatele. Vykázání předmětných plnění společností Alora hot s.r.o. v daňových přiznáních a kontrolních hlášeních a vykázané úhrady žalovaný podle krajského soudu nesprávně hodnotil jako pouhá tvrzení plátce. III. [4] Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný (dále jen „stěžovatel“) v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodu uvedeného v § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. [5] Stěžovatel nesouhlasil s názorem krajského soudu, že na žalobce kladl nepřiměřené důkazní požadavky a tím jej zkrátil na jeho právech. Stěžovatel má za to, že sdělené pochybnosti o dodavateli či dalších subdodavatelích plnění obstojí. Jedná se o skutečnosti, které dokreslují povahu obchodního vztahu a nemusely být žalobci známy. V tomto kontextu není rovněž podstatné, že některé z uvedených skutečností nastaly až po uskutečnění obchodních transakcí. V daném případě panovaly pochybnosti takového charakteru o dodavateli zboží, původu zboží, o osobách, které se podílely na vystavování fiktivních dokladů při přeprodeji palet v rámci řetězce, které správní orgány nemohly ignorovat. Skutečnosti ohledně dodávek dřevěných palet pak mohly představovat pochybnosti správce daně. Na žalobci pak bylo, aby rozptýlil pochybnosti správce daně, a prokázal, kdo mu zdanitelná plnění fakticky dodal. [6] Stěžovatel důkazní prostředky po jejich provedení vyhodnotil se závěrem, že jimi nebylo prokázáno dodání dřevěných palet a boxů dodavatelem Alora hot, který žádné zboží nenakupoval ani neprodával. Prokázání uskutečnění plnění tímto dodavatelem stálo v podstatě jen na jeho formálním vykázání v listinných podkladech. Stěžovatel proto nesouhlasil s názorem krajského soudu, že měl osvědčit účtenky EET jako důkazy o přijetí plateb za dodané zboží dodavatelem žalobce bez dalšího z toho důvodu, že se jedná o systém evidence tržeb zavedený státem mimo jiné za účelem zamezení daňových úniků. Účtenky mohou prokázat toliko to, že došlo k přesunu peněžních prostředků od jedné osoby ke druhé, nikoliv však to, zda za tuto platbu bylo fakticky poskytnuto protiplnění v podobě deklarovaného zdanitelného plnění. Rovněž zahrnutí řešených plnění do daňových přiznání a kontrolních hlášení dodavatele Alora hot nelze v kontextu zjištěných pochybností považovat za důkaz o skutečném průběhu obchodních transakcí. [7] Podle stěžovatele je třeba základní prověření dodavatele považovat za běžnou praxi. Jako okolnosti, běžně zjistitelné z veřejně dostupných zdrojů na internetu, které žalobce měl a mohl při výběru svého dodavatele ověřit, stěžovatel označil změnu jednatele dodavatele před uskutečněním předmětných obchodních transakcí, neexistenci provozovny, absenci prezentace činnosti na internetu či předluženost společnosti. Dále bylo zjištěno, že si žalobce neověřil oprávnění pro M. H. jednat za společnost Alora hot, když jediným zapsaným jednatelem v obchodním rejstříku byl Lukáš Houdek. Tyto skutečnosti nebyly natolik náročné na zjištění a nejednalo o nadměrný důkazní standard, jak usuzuje krajský soud. Další zjištění, která vzešla ze šetření správních orgánů ex post po uskutečnění předmětných obchodů, nešla žalobci k tíži, neboť žalobce nemusel znát subdodavatele jeho dodavatele, ani to, že subjekty v řetězci byly zapojeny do fiktivních dodávek. Žalobci byly kladeny k tíži pouze ty skutečnosti, které mohl v době uskutečnění obchodních transakcí zjistit a ovlivnit a přihlédnout k nim při shromažďování důkazních prostředků. Žalobce tížilo toliko důkazní břemeno ve vztahu k prokázání, zda přijal dřevěné palety a boxy od plátce DPH. Z vyjádření žalobce přitom vyplynulo, že se o původ zboží nezajímal. Rovněž jednatel dodavatele Alora hot Lukáš Houdek se o původ zboží nezajímal, neboť nebyl přítomen u žádného obchodu. Zboží neviděl, nevěděl, kdo byl dodavatelem (jaký byl původ zboží), odkud a kam se zboží vozilo, nevěděl nic ani o úhradách plnění. [8] Pokud jde o usnesení o zahájení trestního stíhání, které správce daně obdržel dne 18. 11. 2021 od Policie ČR, které obsahovalo výpověď obviněného M. H., podle stěžovatele byly splněny podmínky pro jeho zařazení jako důkazu v daňovém řízení. Obsahem písemnosti poskytnuté policejním orgánem správci daně byly skutečnosti důležité pro trestní řízení a týkající se více subjektů, proto bylo usnesení o zahájení trestního řízení znečitelněno v pasážích, které nemohly být žalobci zpřístupněny k nahlédnutí. Z usnesení pak vyplývá, že M. H. působil v řetězci společností účelově vytvořeném k vykazování fiktivních dodávek a fakturaci zboží (kdy jednou z těchto společností byla i Alora hot, tedy deklarovaný dodavatel žalobce). Skutečnosti zjištěné z trestního řízení podpořily pochybnosti správce daně a je třeba k nim přihlédnout. Nelze tak potvrdit, že se plnění uskutečnila tak, jak tvrdí žalobce, když v dané věci existovaly významné pochybnosti o tom, že plnění dodala společnost Alora hot. Přitom i ze zjištění