6 Afs 156/2025 — Nejvyšší správní soud

6 Afs 156/2025- 59 - text  6 Afs 156/2025 - 63 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Filipa Dienstbiera, soudkyně Veroniky Juřičkové a soudce Václava Štencla v právní věci žalobce: Ing. Marek Piech, sídlem Otická 758/19, Opava, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 1. 2023, č. j. 848/23/510041451711647, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 18. 9. 2025, č. j. 25 Af 10/202362, takto: Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 18. 9. 2025, č. j. 25 Af 10/202362, se ruší a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj (správce daně) ve věci určení osoby jednající při správě daní za společnost Geodetická kancelář Ing. Grygarová s.r.o. (daňový subjekt) ustanovil žalobce zástupcem. Po rozhodnutí o zrušení ustanovení správce daně žalobci přiznal nárok na náhradu nákladů řízení, nikoli však ve výši vyúčtované žalobcem. Odvolání žalobce žalovaný zamítl a prvostupňové rozhodnutí potvrdil. Ve shodě se správcem daně shledal porady s bývalou účetní a poradu s pozůstalou dcerou jednatelky daňového subjektu, resp. jejím zástupcem, jako neúčelné. K provedení vyúčtování uvedl, že jde o úkon samotného žalobce, nikoli žalobce v postavení ustanoveného zástupce; náhrada mu přitom náleží pouze za dobu výkonu funkce. Dále se ztotožnil se správcem daně i v otázce náhrady ztráty času, neboť čas strávený na cestě z místa bydliště na místo jednání nepovažoval za úkon vykonaný při zastupování, a nepovažoval za možné jej kompenzovat cestou přiznání ušlého výdělku. Žalobcem navržené důkazy neprovedl. [2] Krajský soud v Ostravě rozsudkem ze dne 27. 6. 2024, č. j. 25 Af 10/202329, rozhodnutí žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Žalovaný dle krajského soudu nesprávně posuzoval účelnost části provedených úkonů. Pro přiznání odměny podle § 6 odst. 5 zákona č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky, (dále jako „zákon o daňovém poradenství“) i § 3 odst. 1 vyhlášky č. 382/2010 Sb., o náhradě ušlého výdělku a náhradě hotových výdajů při správě daní, (dále jako „vyhláška č. 382/2010 Sb.“) je podle krajského soudu relevantní, zda žalobce vykonával funkci ustanoveného zástupce, a zda se tak stalo z důvodu účasti na řízení nebo jiném postupu při správě daní. Dle krajského soudu i v případě položky provedení vyúčtování činnost žalobce bezprostředně souvisela se zastupováním daňového subjektu a lze ji zahrnout pod účast na řízení. Zavázal proto žalovaného právním názorem, že žalobci náleží odměna za uplatněné položky. [3] Rozsudek krajského soudu č. j. 25 Af 10/202329 zrušil Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 26. 6. 2025, č. j. 6 Afs 212/202470. Za klíčový označil § 107 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, dle kterého náleží ustanovenému zástupci náhrada odměny podle jiného právního předpisu za účelně vynaložené úkony. Ustanovení § 6 odst. 5 zákona o daňovém poradenství a § 3 vyhlášky č. 382/2010 Sb. stanovují zejména mechanismus výpočtu náhrady ušlého výdělku. Krajský soud tedy chybně přezkoumával rozhodnutí žalovaného tak, že místo požadavku účelnosti provedených úkonů hodnotil, zda byly provedeny v rámci účasti na řízení při správě daní a zda nebyly provedeny ve zjevně excesivní časové dotaci. Nejvyšší správní soud zavázal krajský soud vypořádat se v dalším řízení s žalobní argumentací k otázce účelnosti úkonů provedených žalobcem, a to s ohledem na důvody svědčící o neúčelnosti těchto úkonů, ke kterým dospěl žalovaný ve svém rozhodnutí. V otázce přiznání náhrady za vyúčtování se Nejvyšší správní soud ztotožnil se žalovaným, že vybočuje z mezí § 107 odst. 4 daňového řádu a § 6 odst. 5 zákona o daňovém poradenství. Vzhledem k povinnosti krajského soudu zabývat se primárně účelností jednotlivých úkonů (položek) účtovaných žalobcem bylo podle Nejvyššího správního soudu předčasné zabývat se dalšími otázkami. [4] Krajský soud ve věci znovu rozhodl nyní napadeným rozsudkem a opětovně rozhodnutí žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Rozhodnutí žalovaného shledal v části věnované schůzkám s bývalou účetní nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů. Krajský soud postrádal reakci žalovaného na žalobcova tvrzení o účelnosti schůzek. V části věnované schůzce s pozůstalou dcerou shledal krajský soud rozhodnutí nezákonným, neboť žalovaný důvodnost schůzky hodnotil podle jejího výsledku. Neztotožnil se s žalovaným v zamítnutí důkazního návrhu výslechu bývalé účetní, neboť vzhledem ke shledané nepřezkoumatelnosti neobstojí odůvodnění jeho nadbytečnosti. Obdobně vzhledem ke shledané nezákonnosti neobstojí závěr o nadbytečnosti výslechu pozůstalé dcery a jejího zástupce. [5] Dále krajský soud upozornil na to, že § 107 odst. 4 daňového řádu ukládá ustanovenému zástupci uplatnit nárok na náhradu nejpozději do 20 pracovních dnů po učinění posledního úkonu. Tato koncentrace se však vztahuje toliko k uplatnění nároku a vede k zániku nároku uplatňovat náhradu za dosud neuplatněnou dobu výkonu funkce. Nebrání tomu, aby ustanovený zástupce doplnil (zejména pak k výzvě správce daně), v čem uplatněná doba výkonu funkce, za kterou náhradu žádá, konkrétně spočívala. V této souvislosti krajský soud s odkazem na jiný svůj rozsudek naznačil poučovací povinnost správce daně. I když v případě ustanoveného zástupce půjde o právního odborníka, jeho poučení o tom, jaké skutečnosti má pro uplatnění svého nároku na odměnu a náhradu nákladů prokázat, není vyloučeno a naopak vyplývá ze zásad daňového řádu. [6] Pro úplnost krajský soud zopakoval svůj dříve vyslovený právní závěr, ke kterému se Nejvyšší správní soud v projednávané věci dosud nevyjádřil, že účast na řízení nebo jiném postupu při správě daní nelze pro účely náhrady za dobu výkonu funkce ustanoveného zástupce chápat pouze jako tu dobu, kdy zástupce činí některý z úkonů za zastoupeného. Za účast na řízení je třeba považovat veškerý čas, který se zastupováním nutně souvisí, tedy i dobu přípravy na úkon při správě daní. Rozsah uplatňované časové dotace podléhá posouzení z hlediska účelnosti. Při posuzování je však nutno postupovat velmi zdrženlivě, neboť není úkolem správce daně hodnotit ex post efektivitu vynaloženého času, ale pouze eliminovat excesy. [7] K cestovním výdajům a náhradě ušlého výdělku za čas strávený cestou krajský soud odkázal na povinnost žalovaného nejdříve posoudit účelnost schůzek. Dodal, že i po korekci jeho názoru Nejvyšším správním soudem platí, že pokud žalovaný shledá schůzky účelnými, pak je čas vynaložený na cestu na místo jejich setkání rovněž účelně vynaložen. Na závěr k neuznané položce provedeného vyúčtování odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 6 Afs 212/202470. [8] Krajský soud tedy zavázal žalovaného posoudit účelnost první a druhé schůzky s bývalou účetní ve světle žalobcových tvrzení, posoudit účelnost schůzky s pozůstalou dcerou ex ante a v případě pochybností o skutečnostech, které žalobce uvedl, ho poučit o nutnosti jejich prokázání a posoudit žalobcovy důkazní návrhy. Dále ho zavázal v návaznosti na prokázané důvody schůzek zvážit jejich elektronickou formu a mít na paměti, že jeho úkolem není posuzovat efektivitu, ale vyloučit excesy. Upozornil, že ve vztahu k náhradě za ztrátu času je vázán právním názorem, že jde o účelně vynaložený čas spojený s účastí na řízení. V této části se proto žalovaný bude zabývat pouze jeho délkou ve smyslu vyloučení excesu. II. Kasační stížnost a další vyjádření účastníků [9] Žalovaný (stěžovatel) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost. Nezpochybňuje závěry krajského soudu týkající se posouzení účelnosti schůzky s pozůstalou dcerou a s tím souvisejícího návrhu na vyslechnutí svědků. Tato schůzka byla stěžovatelem skutečně hodnocena ex post. Stěžovatel vadu napraví v novém rozhodnutí. Zároveň stěžovatel nenapadá závěry krajského soudu týkající se náhrady za provedené vyúčtování, neboť krajský soud u této položky respektoval závazný názor Nejvyššího správního soudu. Stěžovatel však trvá na svých závěrech stran schůzek s bývalou účetní a náhrady za ztrátu času. Kasační stížnost považuje za přípustnou, neboť vznesené otázky dosud nebyly Nejvyšším správním soudem řešeny. Je přípustná rovněž přestože stěžovatel nenapadá všechny důvody zrušení svého rozhodnutí. I když podaná kasační stížnost nebude mít vliv na výrok rozsudku krajského soudu, který bude i po vrácení věci Nejvyšším správním soudem opět zrušující, dojde ke změně právního názoru krajského soudu, kterým bude stěžovatel v řízení vázán. K tomu stěžovatel odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 11. 2024, č. j. 6 Afs 202/202355. [10] Stěžovatel nesouhlasí se závěrem krajského soudu o nepřezkoumatelnosti svého rozhodnutí v otázce porad s bývalou účetní. Co se týče první porady, žalobce v odvolání vymezil účel schůzky předáním dok