7 Afs 40/2011 – Nejvyšší správní soud

57 Af 1/2025- 34 - text  7 57 Af 1/2025 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Heleny Nutilové a soudce JUDr. Michala Hájka, PhD. a soudce Mgr. et Mgr. Bc. Petra Jiříka, ve věci žalobkyně: Znakon Reality s.r.o., IČO 047 47 445 se sídlem Sousedovice č.p. 44, PSČ 386 01 zastoupeného spol. Censitio s.r.o., IČO 24774219 se sídlem Ratajova 1113/8, 148 00 Praha 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 17. 12. 2024, č. j. 37091/24/5200-11431-706481, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů toho řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Žalobkyně se žalobou domáhá zrušení shora uvedeného rozhodnutí, kterým bylo změněno rozhodnutí Finančního úřadu pro Jihočeský kraj tak, že byla žalobkyni doměřena daňová ztráta z příjmů právnických osob za rok 2019 nižší o částku 395 658 Kč a současně byla uložena povinnost uhradit penále ve výši 3 957 Kč a za rok 2020 byla žalobkyni doměřena daňová ztráta z příjmů právnických osob o částku 939 910 Kč a současně jí byla uložena i povinnost uhradit penále ve výši 9 400 Kč, neboť dle správce daně po provedené daňové kontrole žalobkyně ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních příjmů nedoložila pro předmětná zdaňovací období zjištěný rozdíl mezi cenami fakturovanými za pronájem bytu spojené osobě a cenami, které by byly shledány mezi nezávislými osobami, v běžných obchodních vztazích za stejný nebo obdobných podmínek. Podle žalovaného správce daně nesprávně stanovil cenu obvyklou, a proto daňovou ztrátu snížil. 2. Prvostupňový správce daně platebním výměrem ze dne 2. 5. 2023 žalobkyni doměřil daňovou ztrátu z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2019 nižší o částku 465 534 Kč a současně uložil i povinnost uhradit penále ve výši 4 656 Kč a za rok 2020 dodatečným platebním výměrem ze dne 28. 4. 2023 doměřil žalobkyni daňovou ztrátu z příjmů právnických osob nižší o částku 1 108 046 Kč a uložil zákonnou povinnost uhradit penále ve výši 11 081 Kč. 3. Žalobkyně v žalobě uvádí, že správce daně žalobkyni zaúčtoval do výnosů za zdaňovací období roku 2019 a 2020 příjem za pronájem bytu v bytovém domě V TOWER, a proto předmětem sporu mezi účastníky je daňová výše zdanitelného příjmu za pronájem bytu. Tento byt žalobkyně pronajímala společnosti Znakon a.s., když v nájemní smlouvě bylo dohodnuto, že nájemné je stanoveno vzájemnou dohodou smluvních stran a činí 2 170 Kč za den + DPH. Výše nájemného se tak odvíjela od počtu dní faktického užívání bytu nájemce v daném měsíci. Nájemné pak bylo fakturováno nájemci a účtováno do výnosů podle počtu dní, pro která nájemce byt skutečně užíval. 4. Dle žalovaného je nájemné nutno stanovit, jako by byl byt nájemci pronajat po celý měsíc, když výše nájemného je nutno stanovit v ceně obvyklé, když do výnosů je nutno zahrnout i hodnotu služeb poskytovaných v souvislosti s nájemným. Přestože se smluvní strany dohodly na nájemném za každý den faktického používání bytu, je nutno dle žalovaného výše nájemného stanovit, jako by byl byt nájemci pronajat celý měsíc. 5. Proto žalobkyně namítá, že žalovaný porušil princip smluvní volnosti smluvních stran, neboť orgány finanční správy nepřihlížely k danému obsahu nájemní smlouvy, jestliže stanovily výši nájemného, jako by byl byt nájemci pronajat na celý měsíc, přestože z obsahu nájemní smlouvy je zřejmé, že výše úplaty za nájem se odvozoval od počtu dnů praktického využívání bytu. Záměrem obou smluvních stran bylo sjednat denní užívání bytu a tomu odpovídající denní nájemné. Tomuto smluvnímu ujednání odpovídá i vyjádření žalobce do protokolu o ústním jednání, kdy do protokolu uvedl, že předmětný byt je trvale pronajat společnosti Znakon a.s. a výše úplaty za tento trvalý nájem je dle platné smlouvy odvozena od odpočtu dnů faktického užívání bytu v daném období. 6. Z rámcová smlouvy o nájmu nemovitých věcí ze dne 29. 7. 2019 vyplývá, že smlouva byla uzavřena na dobu neurčitou s tím, že jednotlivé časové úseky nájmu budou stanoveny dohodou, když nájemné je splatné na základě faktury vystavené pronajímatelem za měsíční období podle skutečné doby nájmu, když nájemné bylo stanoveno vzájemnou dohodu a činí 2 170 Kč za den + DPH. Z toho vyplývá dle žalobkyně, že záměrem smluvních stran bylo sjednat denní užívání bytu a tomu odpovídající denní nájemné a dle tohoto smluvního ujednání bylo postupováno. V souvislosti s tím odkázala na rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. IÚS 550/2022, dle něhož došlo k porušení principu autonomie smluvních stran, a to zejména k porušení čl. 1 odst. 1 Ústavy ČR a čl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod. 7. Proto je navrhováno žalobkyni, aby napadené rozhodnutí bylo zrušeno a věc byla vrácena žalovanému k dalšímu řízení. II. Stručný obsah vyjádření žalovaného 8. Žalovaný neshledává porušení principu autonomie vůle, neboť smluvní volnost patří mezi základy zásady soukromého práva. Subjekty se v rámci smluvní volnosti mohou odchýlit vlastním jednáním od zákona, pokud to není zákonem zakázáno. Z hlediska daňového práva však transakce či smluvní ujednání učiněné mezi spojenými osobami je nutné podrobit zkoumání, zda nebyly ovlivňovány osobním vztahem smluvní stran a zda ceny nebyly vystaveny dle principu tržního odstupu ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, a proto žalovaný posuzoval smluvní ujednání optikou principu tržního odstupu. V souvislosti s tím poukázal na rozsudek NSS 8 Afs 80/2007–105 ze dne 31. 3. 2009. Z obsahu rámcové smlouvy vyplývá, že se jednalo o dlouhodobý pronájem bytu, který byl nájemci poskytnut k výhradní dispozici bez toho, že by byt musel s jakýmkoli jiným nájemcem sdílet. Záviselo tak pouze na nájemci, v jaké intenzitě bude byt využívat. Z toho je zřejmé, pokud bylo výhradní právo užívat pronajatý byt pouze nájemcem bylo tudíž nutno hradit nájemné a služby za celý měsíc pronájmu. Proto je nutno při výpočtu nájemného, kdy byl byt pronajat nájemci přihlédnout k celému období, nikoli z počtu dnů, ve kterých je tvrzeno užívání bytu. Při výpočtu měsíční výše pronájmu proto žalovaný postupoval tak, že denní sazbu nájemného vynásobil příslušným počtem dní v daném měsíci, nikoli žalobkyní tvrzeným počtem dní faktického využívání. Žalovaný vyjádřil, že přešlo důkazní břemeno na žalobkyni, která měla uspokojivě vysvětlit rozdíl mezi převodní a referenční cenou, což však neučinil. 9. K žalobkyní odkazovaného nálezu Ústavního soudu ze dne 29. 11. 2022 sp. zn. IÚS 550/2022 žalovaný uvedl, že tento nález není na projednávanou věc případný, netýká se problematiky práva daňového, nýbrž občanského. Daňové právo hledí na transakce mezi spojenými osobami značně odlišně než právo občanské. Dále žalovaný poukázal na to, že žalobkyně v zásadě nepolemizuje s odůvodněním napadeného rozhodnutí, setrvala pouze na opakováním již vyřčeného. Námitku žalobkyně považuje za nedůvodnou, a proto navrhuje, aby žaloba byla jako zamítnuta. Právní posouzení věci krajským soudem 10. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích daných žalobními body dle § 75 odst. 2 s.ř.s. a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná. 11. Krajský soud rozhodl rozsudkem bez jednání dle § 51 s.ř.s., neboť účastníci projevili s takovým procesním postupem souhlas. 12. V daném případě žalobce uzavřel se společností ZNAKON a.s. rámcovou smlouvou o dlouhodobém pronájmu bytu, který byl nájemci poskytnut k výhradní dispozici bez toho, že by jej musel s jakýmkoli jiným nájemcem sdílet. Smluvně bylo ujednáno denní nájemné, které na základě počtu dnů, kdy byl byt fakticky využíván, tvořilo výslednou částku úplaty za měsíční nájem. Žalobce nesouhlasí s tím, že žalovaný nepřihlédl k tomuto smluvnímu ujednání, ale stanovil výši nájemného tak, jako by byl předmětný byt pronajat nájemci po celý měsíc. Tím mělo dojít k porušení principu smluvní volnosti. 13. Soud uvádí, že obecně si strany mohou sjednat nájemné dle vlastního uvážení, avšak pro účely daní musí být nájemné stanoveno tak, aby odpovídalo tržním cenám a nebylo uměle navyšováno nebo snižováno s cílem daňových úspor. Proto se specificky při stanovení nájemného uplatňuje smluvní volnost, ale s určitými omezeními danými daňovými předpisy. Pokud je nájemné, resp. úplata za užívání bytu výrazně jiná oproti ceně tržní, může finanční úřad zpochybnit jeho daňovou uznatelnost a požadovat jeho úpravu na tržní úroveň. Pokud je tedy nájemné uměle sníženo, může být považováno za daňový únik. 14. Mezi účastníky je tak na sporu, zda žalobce pronajal byt společnosti ZNAKON a.s. za obvyklé nájemné a zda správce daně oprávněně v souladu s § 23 odst. 7 zákona o dani z příjmů upravil základ daně z příjmů s ohledem na zjištěnou cenu pronájmu v předmětném zdaňovacím období. 15. Podle § 23 odst. 7 písm. c) zákona o dani z příjmů, liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od ceny, které byly sjednány mezi nespojenými osobami v