5 Afs 22/2003 — Nejvyšší správní soud

51 Af 1/2025- 39 - text  6 51 Af 1/2025 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Českých Budějovicích rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. et Mgr. Bc. Petra Jiříka a soudců JUDr. Terezy Kučerové a JUDr. Michala Hájka, Ph.D., ve věci žalobkyně: Znakon Reality s.r.o., IČO 047 47 445 sídlem Sousedovice 44 zastoupena spol. Censitio s.r.o., IČO 24774219 se sídlem Ratajova 1113/8, 148 00 Praha 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 6. 12. 2024, č. j. 37071/24/5300-21443-711275, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci a stručný obsah žaloby 1. Žalobou napadeným rozhodnutím žalovaný postupem podle § 116 odst. 1 písm. a) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, částečně změnil dvanáct platebních výměrů správce daně Finančního úřadu pro Jihočeský kraj, kterými byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty (DPH) za zdaňovací období leden až listopad roku 2021 a vyměřena DPH za zdaňovací období prosinec 2021. Žalovaný snížil původně stanovené hodnoty plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. 2. Úvodem včasné žaloby podané dne 10. 2. 2025, jakož i v rámci doplnění ze dne 11. 2. 2025, žalobkyně popisuje průběh řízení před správcem daně. 3. Žalobkyně oproti žalovanému vychází z toho, že na ni nedopadá zákaz zdanění pronájmu podle § 56a odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění od 1. 1. 2021. Odkazuje na znění přechodných ustanovení. Samotný nájemní vztah byl založen smlouvou ze dne 29. 7. 2019 s tím, že bude uplatňováno DPH. DPH má být v souladu se smlouvou uplatňována jak do dne 1. 1. 2021, tak i po tomto dni. Nová právní úprava nemůže dopadat na jednání v minulosti, jednalo by se o nepřípustnou pravou retroaktivitu. 4. Žalobkyně je přesvědčena, že je-li nájem poskytován dle nájemní smlouvy uzavřené před 1. 1. 2021, pak je nutno postupovat dle § 56a odst. 3 ZDPH ve znění do 31. 12. 2020. Samotná změna § 56a odst. 3 ZDPH dle žalobkyně nezpůsobuje, že by bylo nájemné po tomto datu osvobozeno od DPH. 5. Odkazuje-li se žalovaný na přechodná ustanovení či důvodovou zprávu, dochází k nesprávnému právnímu závěru, který aprobuje nepřípustnou pravou retroaktivitu. 6. Žalobkyně dále namítá, že žalovaný nepřihlíží k obsahu nájemní smlouvy, čímž porušuje princip smluvní volnosti stran. 7. S odkazem na konkrétní ustanovení smlouvy popisuje, že nájemné bylo ujednáno ve výši 2 170 Kč + DPH za den faktického užívání – skutečné doby nájmu. Nelze proto akceptovat závěr žalovaného, že při výpočtu výše pronájmu je nutno uvedenou denní sazbu vynásobit počtem dnů v měsíci (užívání celý měsíc). 8. Na základě uvedeného navrhuje žalobkyně, aby krajský soud žalobou napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. II. Vyjádření žalovaného k žalobě 9. Žalovaný ve svém vyjádření ze dne 25. 3. 2025 navrhuje, aby krajský soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. 10. Žalovaný je přesvědčen, že v případě žalobkyně nejde o pravou ani nepravou retroaktivitu. Novela § 56a odst. 3 ZDPH pouze od 1. 1. 2021 znemožnila zdanění určitého nájmu jednotek; nájem poskytovaný žalobkyní je od tohoto data plněním osvobozeným bez nároku na odpočet daně. Žalobkyně uskutečňovala osvobozená plnění až po účinnosti novely a podle § 51 odst. 2 a § 21 odst. 9 zákona o dani z přidané hodnoty je povinna je přiznat za zdaňovací období roku 2021. Změna režimu užití dlouhodobého majetku vyvolává podle § 78 odst. 1, 3 a 4 ZDPH povinnost úpravy původního odpočtu daně. 11. Podle žalovaného se § 56a odst. 3 ZDPH nijak zpětně nevztahuje na plnění před 1. 1. 2021; předmětem sporu je úprava odpočtu daně pouze za rok 2021. O pravou retroaktivitu by šlo jen tehdy, kdyby správce daně požadoval úpravu odpočtu za období před účinností novely, což se nestalo. Přechodná ustanovení, která dopadají na daňové povinnosti za období před účinností novely, se proto na věc neuplatní. 12. Žalovaný dále popsal, že v případě žalobkyně nedošlo k porušení zásady autonomie vůle; zdůraznil nutnost zohlednit ekonomický účel právního jednání a uvedl, že účelem ujednání bylo minimalizovat zatížení DPH na výstupu, což je v rozporu s dobrými mravy. Z rámcové smlouvy a vyjádření žalobkyně dovodil, že daný byt byl žalobkyni trvale a výhradně k dispozici, a proto vypočetl měsíční nájemné jako součin denní sazby a počtu dnů v měsíci, nikoliv počtu dnů faktického užívání. Počet dnů skutečného využití bytu a přílohy daňových dokladů tak nepovažoval pro posouzení věci za rozhodné; nadto žalobkyně v žalobě nebrojila proti jejich hodnocení v bodě 53 napadeného rozhodnutí. III. Posouzení věci krajským soudem 13. Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů, vycházel přitom ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších zákonů, dále jen „s. ř. s.“). 14. Krajský soud rozhodl bez jednání (§ 51 s. ř. s.). 15. Žaloba není důvodná. 16. Námitku porušení autonomie vůle neshledal soud důvodnou. 17. Krajský soud vycházel ze svých závěrů rozsudku ze dne 13. 8. 2025, č. j. 57 Af 1/2025-34, ve věci žalobkyně a její daně z příjmů právnických osob za rok 2019. Dále soud vycházel z navazujícího rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 1. 2026, č. j. 21 Afs 187/2025-30, kterým byla zamítnuta kasační stížnost žalobkyně. Tyto rozsudky jsou účastníkům známy. Již zde soudy obdobné argumentaci žalobkyně nepřisvědčily. 18. V případě uváděných rozsudků soudy vycházely z toho, že žalobkyně a pronajímatel jsou spojenými osobami ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP. Soudy vycházely rovněž z toho, že sjednané nájemné ve výši 2 170 Kč za den je denním nájemným v obvyklé výši. Sporné bylo, zda daňové orgány mohly jako referenční cenu stanovit nájemné za celý kalendářní měsíc, přestože ujednáno bylo, že nájemné bude hrazeno pouze za dny, v nichž je byt skutečně využit. V takovém postupu neshledaly správní soudy vad. Právě tak by bylo nájemné sjednáno mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek (bod 21 rozsudku Nejvyššího správního soudu). 19. Nyní žalovaný řešil obdobnou otázku totožným způsobem, když obvyklou cenu nájemného stanovil vynásobením denní částky počtem dnů v jednotlivých měsících. V tomto postupu neshledává soud vad. 20. Podle § 36a ZDPH platí, že (1) Základem daně je obvyklá cena bez daně, určená ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, je-li zdanitelné plnění uskutečněno pro osobu uvedenou v odstavci 3 a je-li úplata za zdanitelné plnění a) nižší než obvyklá cena a osoba, pro kterou bylo zdanitelné plnění uskutečněno, nemá nárok na odpočet daně nebo nemá nárok na odpočet daně v plné výši, nebo b) vyšší než obvyklá cena a plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění, je povinen krátit nárok na odpočet daně podle § 76 odst. 1. (2) Hodnotou plnění osvobozeného od daně bez nároku na odpočet daně je obvyklá cena určená ke dni jeho uskutečnění, je-li plnění uskutečněno pro osobu uvedenou v odstavci 3 a je-li úplata nižší než obvyklá cena a plátce, který uskutečnil plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně, je povinen krátit nárok na odpočet daně podle § 76 odst. 1. (3) Osobami, na které se vztahují odstavce 1 a 2, jsou a) kapitálově spojené osoby podle § 5a odst. 3 s tím, že výše podílu představuje alespoň 25 % základního kapitálu nebo 25 % hlasovacích práv těchto osob, b) jinak spojené osoby podle § 5a odst. 4; za jinak spojené osoby se nepovažují osoby, kdy je jedna osoba členem dozorčích rad obou osob, c) osoby blízké, d) společníci téže společnosti. 21. Žalobkyně nerozporuje aplikaci § 36a ZDPH, když daňové orgány vycházejí z toho, že žalobkyně a nájemce jsou kapitálově i jinak spojené osoby [dle odst. 3 písm. a) a b) téhož ustanovení, což není v žalobě rovněž rozporováno]. Jelikož žalovaný dospěl k závěru, že žalobkyní udaná výše nájmu není sama o sobě cenou obvyklou, stanovil cenu obvyklou postupem, který již v minulosti v případě daně z příjmů právnických osob obstál (tj. vynásobení na celý měsíc). Ačkoli se úprava § 23 odst. 7 ZDP a § 36a ZDPH týká jiných daní, obě ustanovení vycházejí z tržního principu a otázky ceny mezi nezávislými osobami. Z tohoto důvodu jsou dosavadní závěry soudů v případě úvah o ekonomické racionalitě a o mechanismu stanovení obvyklé ceny přiměřeně použitelné. 22. Žalovaný popsal, že zde nebyla žádná jiná osoba, která by byla oprávněna daný byt užívat, byla to právě žalobkyně, která jej měla exkluzivně pronajatý, a to, jak tuto možnost využívala, bylo čistě na ní. Jedná se o totožnou konstrukci žalovaného jako v případě daně z příjmů. Jak proto již Nejvyšší správní soud uvedl v bodě 21 uváděného rozsudku, s ohledem na skutkové okolnosti věci, „[l]ze si jen stěží představit, že by v běžném obchodním vztahu byl předmět nájmu přenechán po celý měsíc k výhradnímu už