I.ÚS 3696/10 — Ústavní soud

NALUS - databáze rozhodnutí Ústavního soudu       I.ÚS 3696/10 ze dne 15. 6. 2011   Česká republika USNESENÍ Ústavního soudu   Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Ivany Janů a soudců Františka Duchoně a Vojena Gűttlera o ústavní stížnosti stěžovatelky PRVNÍ MOSTECKÁ, a. s., se sídlem Stavbařů 32, 434 01 Most, zastoupené JUDr. Ing. Danielem Srncem, Ph.D., advokátem se sídlem Na Poříčí 1071/17, 110 00 Praha 1, proti rozhodnutí Finančního úřadu v Mostě ze dne 2. 4. 2007. č. j. 45110/07/206911/2436, proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Ústí nad Labem ze dne 20. 12. 2007, č. j. 14507/07-1300-502413, proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 24. 6. 2010, č. j. 15 Ca 54/2008 -28, a proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 9. 2010, č. j. 1 Afs 70/2010-57, takto: Ústavní stížnost se odmítá. Odůvodnění: I. Finanční úřad v Mostě (dále jen "FÚ") rozhodnutím ze dne 2. 4. 2007, č. j. 45110/07/206911/2436, částečně vyhověl odvolání stěžovatelky proti platebnímu výměru FÚ ze dne 6. 3. 2006, č. j. 30474/06/206911/2436, ve věci vyměření daně z přidané hodnoty (dále jen "DPH") z technického zhodnocení najatého majetku za zdaňovací období září 2005 ve výši 12 089 078 Kč. Finanční ředitelství v Ústí nad Labem (dále jen FŘ") rozhodnutím ze dne 20. 12. 2007, č. j. 14507/07-1300-502413, odvolání stěžovatelky proti citovanému rozhodnutí FÚ zamítlo. Krajský soud v Ústí nad Labem rozsudkem ze dne 24. 6. 2010, č. j. 15 Ca 54/2008-28, žalobu stěžovatelky proti rozhodnutí FŘ ze dne 20. 12. 2007, č. j. 14507/07-1300-502413, zamítl. Krajský soud poukázal na to, že FÚ v rámci místního šetření k DPH stěžovatelky za zdaňovací období září 2005 (v souvislosti s nadměrným odpočtem DPH) zjistil, že stěžovatelka v daném zdaňovacím období ukončila komplexní pronájem tepelného zařízení od pronajímatele TEPLO MOST, a. s. (dále jen "zařízení"), a jako nájemce vypořádala ve svém účetnictví hodnotu technického zhodnocení, které na najaté věci provedla. Na základě následného vytýkacího řízení jí byla platebním výměrem ze dne 6. 3. 2006 vyměřena DPH, a to odlišně od podaného daňového přiznání, ve výši 29 664 950 Kč. Podstatou věci bylo vyměření DPH ze zůstatkové ceny technického zhodnocení (ve formě stavebních úprav) provedeného stěžovatelkou na pronajatém majetku ke dni ukončení nájemní smlouvy s odkazem na § 14 odst. 1 a § 21 odst. 6 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (ve znění účinném v předmětném zdaňovacím období; dále jen "ZDPH"). Podanému odvolání FÚ sám částečně vyhověl a daňovou povinnost stanovil ve výši 12 089 078 Kč. Krajský soud na základě smluvních podmínek nájmu zařízení dospěl k závěru, že k uskutečnění zdanitelného plnění došlo ke dni ukončení nájmu. Technické zhodnocení bylo do ukončení nájmu v obchodním majetku stěžovatelky, která nepřefakturovala částky za technické zhodnocení pronajímateli a o jednotlivých změnách na najaté věci účtovala jako o investičním majetku vlastním včetně jeho odepisování. Teprve po ukončení nájmu bylo provedeno vypořádání zůstatkové ceny tohoto majetku s neuhrazeným nájemným. Protiplněním byla tedy služba (v daném případě nájemné), která se stala předmětem zdanění podle § 14 odst. 1 ZDPH. Krajský soud v této souvislosti uvedl, že i podle příslušných smluv došlo k vypořádání technického zhodnocení až ukončením nájmu. Bylo prokázáno, že nájemní vztah byl ukončen dohodou smluvních stran dne 30. 9. 2005. Při stanovení data uskutečnění zdanitelného plnění vycházel FÚ správně ze zjištění, že stěžovatelka při pořizování technického zhodnocení uplatňovala během několika let DPH a toto technické zhodnocení evidovala ve svém účetnictví jako ostatní investiční majetek. Odpisy majetku stěžovatelka uplatnila ke dni 30. 9. 2005 a teprve při ukončení nájemního vztahu stanovila celkovou cenu za technické zhodnocení, tj. po odpisech jako zůstatkovou cenu, a podle smlouvy o zaplacení pohledávek započetla úhradu za toto technické zhodnocení oproti nájemnému. Krajský soud zdůraznil, že nejdříve musí být uskutečněno zdanitelné plnění podle ZDPH a uplatněna DPH, a tímto způsobem vznikne následně i pohledávka. Započtení pohledávky je v daném případě způsobem úhrady za zdanitelné plnění. Za datum uskutečnění zdanitelného plnění se tak považuje den 30. 9. 2005. Pokud by bylo datum uskutečnění zdanitelného plnění odlišné od data 30. 9. 2005, nesouhlasily by částky uvedené ve smlouvě, ani zůstatková cena technického zhodnocení. Stěžovatelka technicky zhodnotila najatý majetek, které převzala ve dnech 31. 5. 2000, 30. 11. 2000 a 2. 3. 2001. Nájemní vztah byl ukončen 30. 9. 2005. Neuhrazené nájemné stěžovatelka po dohodě s pronajímatelem uhradila formou vzájemného zápočtu pohledávek. Tento postup je zdanitelným plněním, nejedná se o pouhé finanční vyrovnání, jak uvedla stěžovatelka Pokud jde o časovou působnost příslušných norem, krajský soud konstatoval, že ZDPH neobsahuje žádná přechodná ustanovení k technickému zhodnocení, které bylo provedeno před 1. 5. 2004. Pokud tedy došlo k ukončení nájmu po tomto datu, postupuje se podle nyní účinného ZDPH a jedná se tak o zdanitelné plnění podle jeho § 14 odst. 1. Neexistence přechodných ustanovení znamená, že se použije zákon platný v době, kdy se uskutečnilo zdanitelné plnění, tzn. kdy byl pronajímateli vrácen do užívání majetek včetně technického zhodnocení. Krajský soud - k námitce stěžovatelky, že zápočet pohledávek a závazků nemá sám o sobě za následek vznik zdanitelného plnění - uvedl, že podle § 4 odst. 1 písm. a) a § 36 odst. 1 ZDPH není rozhodující, jakou formu úhrady za zdanitelné plnění si účastníci smluvního vztahu sjednají. Úplatou za zdanitelné plnění tak může být nejen plnění peněžité, ale i závazek příjemce plnění ke splnění určité právní povinnosti vůči poskytovateli plnění. Tento závazek v daném případě vyplývá z dohody o vzájemném zápočtu pohledávek. Předmětný zápočet je jedním ze způsobů úplaty a jedná se o zdanitelné plnění. Pokud šlo o stěžovatelčinu argumentaci "rozprostřením" se vlastnického práva všude tam, kde bylo dříve zaniklé právo nájemní, takže nájemce (stěžovatelka) pronajímateli nic nepřenechává a mezi smluvními stranami dochází k vyrovnání z právního titulu bezdůvodného obohacení, krajský soud uvedl, že ke dni ukončení nájmu stěžovatelka přenechala pronajímateli (vlastníku tepelného zařízení) technicky zhodnocený majetek, který pronajímatel může dále fyzicky využívat nebo např. pronajímat. Technické zhodnocení bylo provedeno podle nájemce (stěžovatelky) se souhlasem pronajímatele na základě platné smlouvy. Po dobu trvání smluvního vztahu stěžovatelka uplatňovala odpisy majetku. Daný případ pak zákonné podmínky bezdůvodného obohacení (§ 451 a násl. občanského zákoníku) na straně pronajímatele nesplňuje. Krajský soud tedy uzavírá, že žalobce uskutečnil zdanitelné plnění podle § 14 odst. 1 zákona o DPH zápočtem pohledávek, tj. za úplatu ve smyslu § 4 odst. 1 písm. a) zákona o DPH. Dnem ukončení nájemní smlouvy, tedy dnem 30. 9. 2005 vznikla žalobci povinnost přiznat daň podle § 21 odst. 1 zákona o DPH; toto žalobce neučinil a proto soud shledal správným postup správce daně (a následně žalovaného), který dlužnou daň z přidané hodnoty žalobci vyměřil. Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 22. 9. 2010, č. j. 1 Afs 70/2010-57, kasační stížnost stěžovatelky zamítl. Nejvyšší správní soud v prvé řadě uvedl, že stěžovatelkou namítanou nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku krajského soudu neshledal. Zdůraznil, že z odůvodnění rozsudku musí jednoznačně vyplývat, že se soud posuzovanou věcí zabýval, neopomenul žádné žalobcovy námitky a přihlédnul i k námitkám strany druhé. To se také stalo, neboť krajský soud se komplexním způsobem danou problematikou zabýval a vyšel z dostatečně a spolehlivě zjištěného skutkového stavu. Nejvyšší správní soud odkázal na nález Ústavního soudu ze dne 21. 12. 2004, sp. zn. II. ÚS 67/04, podle něhož z hlediska splnění náležitostí rozhodnutí není povinností soudu se v odůvodnění rozhodnutí speciálně vyjadřovat ke všem jednotlivým argumentům účastníka, podporujícím jeho konkrétní a z hlediska sporu pouze dílčí tvrzení, pokud stanovisko k nim jednoznačně a logicky vyplývá ze soudem učiněných závěrů. Kasační soud - ve vztahu k meritu věci - uvedl že není sporu ohledně skutkových okolností. V daňovém řízení bylo zjištěno, že ke dni 30. 9. 2005 byl na základě dohody ukončen komplexní pronájem tepelného zařízení; v tomto nájemním vztahu stěžovatelka vystupovala jako nájemce. S ukončením nájmu došlo současně k vypořádání technického zhodnocení, které stěžovatelka na pronajatém majetku se souhlasem pronajímatele již dříve provedla. Při etapovitém pořizování technického zhodnocení stěžovatelka uplatňovala plně odpočty DPH, technické zhodnocení evidovala ve svém účetnictví jako ostatní investiční majetek a částky, které vynakládala za technické zhodnocení, pronajímateli nepřefakturovávala. Technické zhodnocení stěžovatelka též odpisovala pr