7 Afs 261/2016 — Nejvyšší správní soud

30 Af 72/2019- 63 - text 15 30 Af 72/2019 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Milana Procházky a soudců JUDr. Ing. Venduly Sochorové a Mgr. Karla Černína, Ph.D. ve věci žalobkyně: SERVIS CLIMAX a.s. sídlem Jasenice 1253, Vsetín zastoupena Mgr. Nikolou Koncerem advokátem sídlem Jasenice 1253, Vsetín proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 10. 2019, č. j. 44120/19/5200-11435-706478 takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Finanční úřad pro Zlínský kraj (dále jen „správce daně“) zahájil dne 24. 11. 2015 u žalobkyně daňovou kontrolu daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období let 2012, 2013 a 2014 v rozsahu všech rozhodných skutečností, včetně ověření nákladů vynaložených na realizaci projektů výzkumu a vývoje. 2. Na základě daňové kontroly správce daně dospěl k závěru, že žalobkyně nedoložila a neprokázala, že by činnosti při realizaci projektů výzkumu a vývoje byly činnostmi výzkumu a vývoje ve smyslu § 2 odst. 1 zákona č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu a vývoje z veřejných prostředků a o změně některých souvisejících zákonů (dále jen „zákon o podpoře výzkumu a vývoje“). Proto náklady vynaložené na realizaci projektů nebylo možné považovat za náklady vynaložené ve smyslu § 34 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů, ve znění účinném pro roky 2012 a 2013, a § 34 odst. 4, § 34a a § 34b zákona o daních z příjmů, ve znění účinném pro rok 2014. 3. Správce daně proto dodatečnými platebními výměry ze dne 20. 8. 2018, č. j. 1706174/18/3312-50522-702629, č. j. 1706747/18/3312-50522-702629 a č. j. 1706654/18/3312-50522-702629, doměřil daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2012 ve výši 165 680 Kč a penále ve výši 33 136 Kč, za zdaňovací období roku 2013 ve výši 475 950 Kč a penále ve výši 95 190 Kč, resp. za zdaňovací období roku 2014 daň ve výši 787 930 Kč a penále ve výši 157 586 Kč. 4. Žalovaný v odvolacím řízení dospěl k odlišnému právnímu názoru, že předložené projekty výzkumu a vývoje nesplňují formální podmínky kladené na projekty výzkumu a vývoje dle § 34 odst. 5 zákona o daních z příjmů (resp. v § 34c zákona pro rok 2014). S tímto zjištěním seznámil žalobkyni, nicméně závěry správce daně o absenci prvku novosti u předložených projektů akceptoval. Napadeným rozhodnutím proto žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a dodatečné platební výměry správce daně potvrdil. II. Obsah žaloby 5. Žalobkyně v podané žalobě namítla, že dne 30. 5. 2014 požádala správce daně o vydání závazného posouzení výdajů vynaložených v souvislosti s projektem na výzkum a vývoj s názvem „PROJEKT 13-15 VÝVOJ NOVÉHO STROJE PRO VÝROBU VENKOVNÍCH ŽALUZIÍ C-80“. Správce daně vydal rozhodnutí o závazném posouzení, ve kterém uvedl, že projekt výzkumu a vývoje nesplňuje zákonné požadavky, jelikož v něm žalobkyně uvedla i činnosti, které nejsou činnostmi při realizaci projektu vývoje, jelikož na nich participovala i další (třetí) společnost. Jiné formální nedostatky správce daně neshledal. Rozhodnutím o posouzení správce osvědčil, že předmětný projekt výzkumu a vývoje netrpí vadami, které jsou žalobkyni nyní žalovaným vyčítány. Po kvalitativní stránce se jedná o projekty vyhotovené způsobem korespondujícím s projektem v minulosti posuzovaným. Správce daně tak založil u žalobkyně legitimní očekávání a dobrou víru v daný postup. 6. Správci daně byly předloženy řádné projekty výzkumu a vývoje splňující zákonné náležitosti. Neztotožňuje se s žalovaným, že by projekty nebyly schváleny před jejich zahájením. K takovému závěru neexistuje dostatečný podklad. Správní orgány vychází z nepodložené domněnky o antedatování projektů. K prokázání řádnosti projektů navrhla žalobkyně provést důkazy výslechy Ing. J. a Ing. J., které však správce daně bez odůvodnění neprovedl. 7. Žalobkyně má za to, že napadené rozhodnutí trpí přepjatým formalismem. Žalovaný nejprve uvedl, že na předložených projektech nejsou uvedeny předpokládané náklady v jednotlivých letech řešení projektu. Současně však tvrdil, že skutečné náklady jsou uvedeny na listech, které byly vyhotoveny až po datu schválení projektů výzkumu a vývoje. Pro žalobkyni je rovněž překvapivý závěr žalovaného, který vyhodnotil cíle projektu, způsob kontroly a hodnocení postupu řešení projektů, jako nedostatečné. V průběhu celé kontroly správce daně nevznesl pochybnost o formálních nedostatcích projektů výzkumu a vývoje a nevyzval žalobkyni k doplnění podkladů v tomto směru. 8. Žalobkyně předložila správci daně rozsáhlou důkazní dokumentaci vztahující se k projektům výzkumu a vývoje. Správce daně ke každému z projektů uvedl totožné stanovisko, aniž by vyhodnotil jejich specifika. Ani k jednomu z důkazních prostředků se nijak konkrétně nevyjádřil, nezpochybnil je a neodůvodnil, proč daný projekt nepovažuje za činnost výzkumu a vývoje. Pouze ve zprávě o daňové kontrole v rozporu s § 88 daňového řádu souhrnně konstatoval, že předložené důkazy považuje za nedostatečné. Jelikož byla žalobkyně postupem správce daně zkrácena na svých právech, odepřela podpis zprávy o daňové kontroly. Správce daně proto postupoval v rozporu se zákonem, pokud vydal dodatečné platební výměry, aniž by žalobkyni řádně seznámil se zprávou o daňové kontrole. Správce daně pochybil rovněž v tom, že zaslal žalobkyni zprávu o daňové kontrole rozšířenou o vyjádření k námitkám žalobkyně. 9. Ve zprávě o daňové kontrole správce daně uvedl, že žalobkyně nedoložila přítomnost ocenitelného prvku novosti a vyjasnění výzkumné a technické nejistoty. Tento požadavek správce daně a žalovaného však není souladný s ustanovením § 2 odst. 1 zákona o podpoře výzkumu a vývoje, který pojem výzkum a vývoj definuje. Přítomnost ocenitelného prvku novosti a vyjasnění výzkumné nebo technické nejistoty není obsahem zákonné definice výzkumu a vývoje. Žalobkyně je navíc přesvědčena, že přestože takovou podmínku zákon neuvádí, prokázala naplnění znaků novosti a technické nejistoty vyžadované i Pokynem Ministerstva financí D-288. 10. Dále uvedla, že činnost žalobkyně má charakter technických prací a že správce daně nedisponuje dostatečnými technickými znalostmi k posouzení důkazních prostředků technické povahy. Správce daně proto měl ustanovit znalce k odbornému posouzení této otázky. 11. Žalobkyně v průběhu správního řízení namítla podjatost úředních osob. O námitce podjatosti však bylo rozhodnuto až po projednání a předání zprávy o daňové kontrole. Tyto úkony však nebylo možné označit za nedokladné ve smyslu § 77 odst. 3 daňového řádu. Dodatečné platební výměry tak jsou výsledkem činnosti podjatých osob. 12. Žalovaný v odvolacím řízení seznámil žalobkyni se změnou právního názoru, na kterou žalobkyně reagovala žádostí o prodloužení lhůty k navržení a doložení důkazních prostředků. Žalovaný však rozhodnutím o zastavení řízení o této žádosti uzavřel, že lhůtu prodloužit nelze. Odvolání žalobkyně proti tomuto rozhodnutí nebylo v době vydání napadeného rozhodnutí s konečnou platností posouzeno. Žalovaný proto vydal napadené rozhodnutí předčasně. 13. Navrhla proto, aby soud napadené rozhodnutí, jakož i dodatečné platební výměry, zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. III. Vyjádření žalovaného 14. Žalovaný ve vyjádření k žalobě uvedl, že závazné posouzení skutečností, zda se jedná o výdaje vynaložené na realizaci projektů výzkumu a vývoje, se týkalo jenom posouzení způsobilých výdajů, nikoliv činností, na které byly tyto výdaje vynaloženy. Předmětem posuzování tedy nebyla věcná ani formální stránka projektu. Správce daně navíc vydal zamítavé stanovisko. 15. Jelikož žalovaný jako odvolací orgán dospěl k odlišnému právnímu názoru, musel v souladu s § 115 odst. 2 daňového řádu seznámit žalobkyni s tímto postupem a poskytnout jí možnost vyjádřit se, příp. navrhnout důkazní prostředky. Je pravdou, že žalobkyně v rámci daňové kontroly neprokázala, že její činnost naplňovala znaky výzkumu a vývoje. To je ale z pohledu nového právního náhledu žalovaného irelevantní, neboť naplnění formálních podmínek se posuzuje před naplněním věcných podmínek (subsidiarita věcných k formálním podmínkám). 16. Uvedl, že o podjatosti úředních osob nebyly shledány důvodné pochybnosti. Pokud platí, že o neodkladných úkonech v řízení smí rozhodovat úřední osoba, o jejíž nepodjatosti jsou důvodné pochybnosti, tím spíše může osoba, o jejíž nepodjatosti nejsou důvodné pochybnosti, rozhodovat o úkonech, které snesou odkladu. Námitka podjatosti navíc postrádala jakýkoliv racionální podklad. 17. I když žalovaný shledal, že lhůtu k vyjádření podle § 115 odst. 2 daňového řádu nelze prodloužit, informoval žalobkyni sdělením, že vyčká s vydáním napadeného rozhodnutí do dne, který by odpovídal požadovanému prodloužení. Žalobkyně tedy nemohla být zkrácena na svém právu vyjádřit se ke skutečnostem zjištěným v odvolac