9 Afs 213/2014 — Nejvyšší správní soud

29 Af 6/2023- 64 - text  10 29 Af 6/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Zuzany Bystřické a soudců Ľubomíra Majerčíka a Mariana Kokeše v právní věci žalobkyně: C-firmy Europe SE, IČ 292 36 053 sídlem Bieblova 166/26, 613 00 Brno zastoupena JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským, advokátem sídlem Palackého 151/10, 796 01 Prostějov proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu ze dne 7. 12. 2022, č. j. 40669/22/5200-11434-713159, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Finanční orgány doměřily žalobkyni daň z příjmů právnických osob, neboť na základě daňové kontroly dospěly k závěru, že neprokázala daňovou účinnost nákladů, jež vynaložila v souvislosti se založením ready-made společností, které následně prodávala zájemcům o jejich koupi. II. Shrnutí argumentů obsažených v žalobě 2. Žalobkyně nejprve namítla prekluzi práva správce daně stanovit daň. 3. Dále žalobkyně popsala svůj obchodní model tak, že v minulosti zakládala tzv. ready-made společnosti, které následně prodávala zájemcům o jejich koupi. Žalobkyně tak založila „na sklad“ spoustu společností, které následně prodala za cenu veškerých nákladů spojených se založením a držbou, společně s provizí. K založeným společnostem se nechovala jako k cennému papíru, ale jako ke zboží a účtovala o transakcích tak, aby zachovávala poctivý a věrný obraz. Žalovaný nicméně vyloučil všechny náklady spojené se založením společností. Jmenovitě se jednalo o kolky za prvozápis, odměny za sepis zakladatelských listin, výpisy z živnostenského rejstříku, poplatky za zřízení bankovního účtu. Tyto náklady ale žalobkyně musela vynaložit, aby společnosti vůbec vznikly a aby byly použitelné „k okamžitému podnikání“. Pokud by takové kvality nedosahovaly, nebyl by o ně takový zájem. 4. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, přitom tyto zřizovací výdaje zohledňuje, naopak zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále „ZDP“), nepředpokládá, že by někdo mohl takovým způsobem obchodovat. ZDP vychází z nesprávného předpokladu, že zakládání společností se u jednotlivých daňových subjektů děje v omezené míře, přičemž vylučuje z daňově účinných nákladů ty náklady, které jsou spojené se založením dceřiných společností. Obecně by takové vynětí nebylo pro daňové subjekty citelné, nicméně pro žalobkyni to znamená nemožnost uplatnit si náklady ve výši 1 788 084 Kč za rok. Příčinná souvislost s dosahováním výnosů je přitom zřejmá. 5. Pokud žalobkyně přistupovala k těmto ready-made společnostem jako ke zboží, měla by mít možnost uplatnit si veškeré vynaložené výdaje na výrobu. Žalobkyni přitom nemůže být kladena k tíži mezera v ZDP, který tento typ podnikání nepředpokládá a hledí na zakládání společností prizmatem dceřiných společností. Tento charakter však společnosti žalobkyně neměly. Proto v zájmu zachování principů ZDP je nutno požadovat, aby § 25 odst. 1 písm. c) ZDP nebyl aplikován (viz výklad podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 11. 2004, č. j. 5 Afs 14/2004-60). 6. Žalobkyně namítá též nesprávnou aplikaci § 24 odst. 2 písm. zc) ZDP, který v tehdy účinném znění umožňoval napravit nespravedlivý stav, který vznikl v důsledku necitlivé aplikace § 25 odst. 1 písm. c) téhož zákona. Citované ustanovení umožňuje uplatnit veškeré náklady vzniklé ve spojitosti se zakládáním a držením ready-made společností, pakliže se projevily ve výnosech, což žalobkyně splňuje. Je sice pravda, že v důvodové zprávě s tímto počítáno nebylo, avšak to by nemělo bránit v jeho aplikaci. Výklad žalovaného je opřen o novelizaci předmětného ustanovení o několik let později, přičemž tato novelizace je důkazem o správnosti názoru žalobkyně, neboť kdyby správný nebyl, novelizace by nebyla potřebná. 7. V dalším okruhu námitek žalobkyně vytkla, že žalovaný nad rámec rozhodnutí prvoinstančního správce daně navýšil žalobkyni ještě zdanitelné výnosy o dalších 356 000 Kč. Jednalo se přitom o faktury, které žalobkyně ve svém účetnictví neevidovala. Žalobkyně nezpochybňuje, že faktury byly skutečně žalobkyní založeny, nicméně odměna za jejich založení byla obsažena v hodnotě obchodního podílu. Žalobkyně prodávala ready-made společnosti se základním kapitálem 200 000 Kč za obvyklých 233 000 Kč, kdy tento obchodní model žalobkyně je popsán ve zprávě o daňové kontrole. Ve smyslu § 11 zákona o účetnictví se nejedná o řádně zaúčtované doklady. K jejich vystavení mohlo nanejvýš dojít omylem. Za důkaz lze označit příklad společnosti XAN 99, o níž i žalovaný uznal, že se prodala za obvyklých 233 000 Kč. Pokud by vedle této prodejní ceny měla být účtována ještě odměna 33 000 Kč, pak by ji žalobkyně obdržela dvakrát. Nalezené faktury se tedy nijak neprojevily v účetnictví žalobkyně, neboť nejsou evidovány a žalobkyni ohledně nich netíží důkazní břemeno. 8. Žalobkyně navrhla, aby soud napadené rozhodnutí zrušil. III. Vyjádření žalovaného 9. Žalovaný nadále setrval na svém právním názoru, který vyjádřil v napadeném rozhodnutí. 10. Ve vyjádření se žalovaný věnoval námitce prekluze a k ní uvedl, že lhůtu podle § 148 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ovlivňuje za dané situace ustanovení § 38r odst. 2 ZDP, podle kterého v případě možnosti uplatnění vyměřené daňové ztráty se použije speciální lhůta podle tohoto ustanovení. Žalobkyni byla platebním výměrem ze dne 16. 7. 2012, č. j. 45200/12/322970703437, vyměřena za zdaňovací období od 17. 8. 2010 do 31. 12. 2010 daňová ztráta ve výši 40 367 Kč. Předmětem nyní projednávaného sporu je zdaňovací období od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2012 a jedná se o zdaňovací období ve smyslu § 17a písm. c) ZDP, ve kterém bylo možné uplatnit daňovou ztrátu vyměřenou za zdaňovací období od 17. 8. 2010 do 31. 12. 2010. Lhůta pro stanovení daně ve vztahu k tomuto zdaňovacímu období započala běžet dne 2. 4. 2013, tedy v den, kdy uplynula lhůta pro podání řádného daňového přiznání. Daňová ztráta mohla být následně uplatněna dle § 38r ZDP ve zdaňovacích obdobích od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2012, 2013, 2014, 2015 a 2016. Poslední zdaňovací období, kdy bylo možné ztrátu uplatnit, bylo zdaňovací období 2016, k němuž započala běžet lhůta dne 3. 4. 2017. V důsledku daňové kontroly, která byla zahájena dne 13. 6. 2014, došlo k přerušení lhůty, započala běžet dne 13. 6. 2014 znovu. Její běh by skončil v případě zdaňovacího období od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2012 dne 13. 6. 2021 (jde o sedmiletou lhůtu). Lhůta neběžela po dobu řízení před krajským soudem (žaloba byla podána dne 13. 8. 2018 a zrušující rozsudek nabyl právní moci dne 15. 10. 2020) a před kasačním soudem (kasační stížnost podána dne 23. 10. 2020 a rozsudek nabyl právní moci dne 10. 5. 2023). Lhůta pro stanovení daně tedy uběhla společně s objektivní desetiletou lhůtou dne 2. 4. 2023 a napadené rozhodnutí bylo žalobkyni doručeno dne 12. 12. 2022. 11. K meritu věci žalovaný sdělil, že výdaje související se založením společnosti se stávají součástí pořizovací ceny obchodního podílu a při jeho prodeji je cena vyúčtována do nákladů na stranu MD účtové skupiny 56 (Finanční náklady). Výdaje související s prodejem obchodních podílů se účtují společně s pořizovací cenou obchodního podílu do účtové skupiny 56 (Finanční náklady). Jestliže o nich účetní jednotka účtuje přímo do nákladů, musí dbát pravidel věcné a časové souvislosti nákladů a výnosů. Žalobkyně přitom nevedla účetnictví podle výše popsaných zásad, neboť je účtovala přímo do nákladů na stranu MD účtů 501, 518 a 561. Žalobkyně nepostupovala podle § 25 odst. 1 písm. f) ZDP a snížila náklady pouze o pořizovací cenu obchodního podílu, nikoliv nadto o související náklady. Tvrzení žalobkyně, že zásoby oceňovala pořizovacími cenami žalovaný odmítl, neboť podle § 25 odst. 1 písm. c) ZDP nepostupovala. 12. Žalovaný uzavřel, že žalobkyně neúčtovala o ready-made společnostech jako o zboží a vzhledem k tomu, že ZDP v § 25 vyjmenovává výdaje, které nejsou daňově účinnými náklady, nelze bez dalšího dovozovat, že smyslem ZDP je umožnit daňovým subjektům uplatnit si veškeré možné náklady, a proto k tomu byla žalobkyně oprávněna podle § 24 odst. 1 téhož zákona. Zároveň není žalobkyně oprávněna aplikovat § 24 odst. 2 písm. zc) ZDP, neboť toto ustanovení míří na situace, kdy došlo k jejich přeúčtování, což není případ žalobkyně. Závěrem žalovaný dodal, že žalobkyně vystavila faktury na poskytnuté služby, nicméně o nich neúčtovala. Předmětný výnos však prokazatelně pochází z nakládání s majetkem žalobkyně a správce daně je povinen zvýšit hospodářský výsledek o tato přijatá plnění. 13. Žalovaný navrhl, aby soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. IV. Posouzení věci soudem 14. Soud za splnění podmínek pro rozhodnutí ve věci bez nařízení ústního jednání (§ 51 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, dále „s. ř. s.“) přezkoumal v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2