6 Ads 88/2006 — Nejvyšší správní soud

30 Af 38/2023- 57 - text  13 30 Af 38/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátu složeném z předsedy Mgr. Milana Procházky a soudců Mgr. Karla Černína, Ph.D., a Mgr. Jana Čížka ve věci žalobce: ŽPSV, s. r. o. sídlem Veselská 911, 687 24 Uherský Ostroh zastoupeného advokátem Mgr. Miroslavem Ševečkou sídlem Banskobystrická 568/157, 621 00 Brno proti žalovanému: Generální ředitelství cel sídlem Budějovická 1387/7, 140 00 Praha o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 7. 2023, č. j. 162082/2023900000314 takto: I. Žaloba se zamítá. II. Účastníci řízení nemají právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Krajský soud se v této věci zabývá tím, zda žalobce splnil jednu ze zákonných podmínek pro přiznání nároku na vrácení spotřební daně z minerálních olejů, konkrétně zda prokázal svůj nárok evidencí jejich spotřeby pro výrobu tepla. 2. Žalobce uplatnil u Celního úřadu pro Zlínský kraj v obdobní prosinec 2018 až leden 2022 nárok na vrácení daně z lehkých topných olejů (dále též „LTO“) podle § 56 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. Po provedení daňové kontroly celní úřad zkrátil žalobcův nárok na vratku daně o 100 % a doměřil žalobci spotřební daň ve výši 3 239 284 Kč (celkem 38 dodatečných platebních výměrů) a penále ve výši 648 076 Kč (celkem 38 dodatečných platebních výměrů). 3. Odvolání žalobce proti všem dodatečným platebním výměrům zamítl žalovaný jedním rozhodnutím označeným v záhlaví (dále též „odvolací rozhodnutí“ nebo „napadené rozhodnutí“). Proti němu brojí žalobce u Krajského soudu v Brně žalobou podanou dne 13. 9. 2023. II. Argumentace žalobce 4. Žalobce navrhuje napadené rozhodnutí zrušit, neboť správní orgány narušily žalobcovo legitimní očekávání zakotvené v § 2 odst. 3 a 4 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád. Žalobce dlouhodobě uplatňoval nárok na vrácení spotřební daně a celní úřad dříve nedal žalobci najevo, že špatně eviduje spotřebu LTO. Poprvé se tak stalo až při místním šetření dne 17. 2. 2022 a celní úřad nedal žalobci žádný prostor pro změnu praxe a rovnou zkrátil jím uplatněný nárok o 100 % (k tomu odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 3. 2022, č. j. 4 Afs 319/202138). Žalobcova dobrá víra vyplývala z opakovaných kontrol celní správy, které byly zaměřeny na dodržování zákona o spotřebních daních. Navíc zákon o spotřebních daních ani vyhláška č. 413/2003 Sb., neuvádí, jak má být evidence spotřeby vedena. 5. Žalobce uplatnil svůj nárok za spotřebovaný LTO k přitápění ve výrobní hale při výrobě prefabrikovaných betonových bloků zařízeními Master a Hecht (Prefa) a k vytápění administrativní budovy a ubytovny dvěma topnými zařízeními Dakon (Kotelna). Žalobce trvá na tom, že pro výpočet spotřeby oprávněně použil údaj o maximální spotřebě topidel. To vyplývá z výkonu topného zařízení a údaj o spotřebě v technické dokumentaci zařízení je údajem objektivním. S tím koresponduje názor Nejvyššího správního soudu, vyslovený v rozsudku ze dne 18. 3. 2021, č. j. 1 Afs 289/201941. 6. Žalovaný nezohlednil povahu ekonomické činnosti žalobce, jak mu velí citovaný rozsudek. Například za únor 2021 použil žalobce k výpočtu spotřebu 14,21 l/h a pokud by vycházel ze spotřeby 14 l/h, jak uvádí žalovaný, byl by konečný rozdíl pouhých 1,5 %. 7. Všechny čtyři zákonné podmínky pro vrácení daně, které žalovaný identifkoval, žalobce splnil. Žalobce 1) nakoupil minerální oleje za cenu včetně daně, 2) šlo o minerální oleje podle § 45 písm. b) zákona o spotřebních daních uvedené pod kódy nomenklatury 2710 1941 až 2710 1949, 3) minerální oleje byly prokazatelně označkovány a obarveny podle páté částí zákona o spotřebních daních a 4) minerální oleje byly použity pro výrobu tepla. Čtvrtá podmínka má tři aspekty, a to, že subjekt spotřebuje LTO pro výrobu tepla, použití musí být prokazatelné a LTO použil přímo daňový subjekt. Žalovaný nerozporoval, že by žalobce využil olej pro jiný účel než výrobu tepla nebo že by olej spotřeboval někdo jiný. Zároveň žalovaný nijak nerozporoval, že žalobce minerální olej nakoupil. Žalobce skutečně předložil dvě evidence spotřeby, jelikož tu druhou vytvořil dodatečně na základě požadavků celního úřadu. Co se týče evidence spotřeby v rámci Prefy, žalobce prokázal dobu provozu topidel, jejich počet i nejnižší deklarovanou spotřebu ve výši 3 l/h. Tento údaj je na technickém štítku topidla Master. U topidla Hecht žalobce prokázal spotřebu ve výši 3,6 l/h z technické dokumentace. Nejnižší údaj o spotřebě u obou z topidel tedy je 3 l/h. 8. Detailněji žalobce argumentuje k topidlům v rámci Prefy, kdy zpočátku uplatnil nárok z celkové spotřeby 291 743 litrů. V rámci druhé evidence prokazoval nejméně spotřebu 215 463 litrů za celé kontrolované období. Jednotlivá topidla byla v provozu stejně dlouhou dobu a žalobce počítal se spotřebou 3 l/h. Topidla byla v provozu stejně dlouhou dobu a žalobce u nich uplatnil stejnou hodinovou spotřebu. S ohledem na to měl žalovaný zkrátit žalobcův nárok o 27 %, když 73 % (minimální spotřeba) žalobce prokázal a unesl ve vztahu k nim důkazní břemeno. Žalovaným citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 3. 2023, č. j. 5 Afs 182/202125, s tímto není v rozporu, neboť mluví o tom, že odepření celého nároku je důsledkem neunesení důkazního břemene obecně – tedy když je neprůkazná celá evidence. 9. Kotelnu žalobce evidoval podle vzorce hodinová spotřeba kotle x počet hodin topení. Žalovaný vyčítal žalobci špatný přepočet z kilogramů na litry. Jelikož je topný olej lehčí než voda, a žalobce špatně uplatnil spotřebu 14 l/h namísto 14 kg/h, sám se obral o 2,75 l/h. Tím ale nedošlo k porušení právních předpisů, protože žalobce uplatnil nižší nárok, než činila skutečná spotřeba. I v případě Kotelny žalobce prokázal spotřebu oleje v minimálním rozsahu 46,9 % z celkové deklarované spotřeby. 10. Žalobce ještě akcentuje účel zákona o spotřebních daních, kterým je vrácení daně z minerálních olejů subjektům, které je použily pro výrobu tepla. Připouští, že jeho evidence nebyla zcela průkazná. Žalovaný mu však měl přiznat alespoň vrácení daně za spotřebu vycházející z minimální spotřeby topidel. III. Argumentace žalovaného 11. Žalovaný navrhuje podanou žalobu zamítnout. Legitimní očekávání žalobci nemohlo vzniknout jen z konkludentního vyměření daně nebo z místního šetření. Žalobce argumentuje tím, že způsob měření není nikde upraven. Vyhláška č. 413/2003 Sb. však minimálně říká, že má být vedena evidence zvlášť pro každé topné zařízení – ani to žalobce nedodržel. Žalovaný dále nesouhlasí s tím, že by žalobce použil pro výpočet spotřeby objektivní údaj. Kotel Dakon (Kotelna) má deklarovanou spotřebu 6,5 – 14 kg/hodinu, přičemž žalobce údajně vycházel ze spotřeby 14 l/hodinu. Zároveň neustále měnil tvrzení ohledně způsobu výpočtu spotřeby a regulovatelnosti v průběhu řízení, čímž vytvářel další pochybnosti. Žalovaný zohlednil ekonomickou činnost žalobce (jak mu velí rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 289/201941, který byl ovšem vydán za specifických skutkových okolností, jelikož tehdejší daňový subjekt používal minerální olej k ohřevu asfaltových směsí). Poukazuje na skutečnost, že žalobce olej používal k běžnému topení v budovách a že mimo jiné provozuje i nákladní silniční motorovou dopravu. Existovala zde proto možnost spotřebovat minerální oleje i pro jiný účel. Co se splnění jednotlivých podmínek pro vrácení daně týče, žalovaný trvá na tom, že žalobce vedl evidenci špatně. Pokud nyní tvrdí, že prokázal alespoň minimální spotřebu ve výši 3 l/h (Prefa), jde o zcela nové tvrzení, se kterým žalovaný ve správním řízení nepracoval. Zákon nicméně nezná žádnou minimální prokázanou spotřebu. Podle zákona o spotřebních daních musí subjekt vést evidenci o skutečné spotřebě, která odpovídá realitě. Žalobce nakládá s přísně kontrolovanými komoditami, které jsou navíc druhově určené. To zásadním způsobem ztěžuje kontrolu. Proto zákon o spotřebních daních vyžaduje, aby vedená evidence odpovídala skutečnému stavu a nevznikaly pochybnosti o tom, jak s minerálními oleji naložil. Žalovaný odkazuje na to, že podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 3. 2023, č. j. 5 Afs 182/202125, se případné neunesení důkazního břemene pojí s odepřením celého tvrzeného nároku. Nejvyšší správní soud to sice konstatoval k nároku na vrácení daně z minerálních olejů osobám užívajícím tyto oleje pro zemědělskou prvovýrobu nebo pro provádění hospodaření v lese, nicméně podle žalovaného lze tyto závěry převzít do nynější kauzy, protože principy a podmínky nároku na vrácení spotřební daně jsou obdobné. IV. Posouzení věci krajským soudem 12. Soud rozhodl ve věci samé bez jednání za podmínek § 51 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), neboť žádná ze stran jednání nepožadovala. Žalobce sice navrhoval v žalobě určité důkazy nad rámec obsahu správního spisu, návrh na provedení důkazů před správním soudem podle § 71 odst. 1 písm. e) s. ř. s. však nelze sám o sob