1 Afs 58/2011 — Nejvyšší správní soud

31 Af 23/2021- 46 - text 8 číslo jednací: 31 Af 23/2021 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Magdaleny Ježkové a soudců JUDr. Jany Kábrtové a Mgr. Tomáše Blažka ve věci žalobce: Serafin Campestrini s.r.o., IČO: 49023039 sídlem Husova 31, 517 24 Borohrádek zastoupený společností BD Consult, s.r.o. sídlem Jeseniova 1196/52, 130 00 Praha 3 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 9. 6. 2021, č. j. 21661/21/5200-11431-711360, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Žalobce napadl žalobou dle § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), v záhlaví specifikované rozhodnutí, kterým žalovaný zamítl jeho odvolání proti platebnímu výměru Finančního úřadu pro Královéhradecký kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 23. 8. 2019, č. j. 1641643/19/2708-50523-609303. Správce daně doměřil žalobci daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2017. 2. Na základě vyhodnocení předložených důkazních prostředků a vyjádření žalobce správce daně dospěl k závěru, že tzv. finanční kompenzační nárok vyplacený dle dohody o narovnání ze dne 27. 9. 2017 nepředstavuje náklad vynaložený na dosažení, zajištění či udržení zdanitelných příjmů. Částku kompenzačního nároku ve výši 10 945 000 Kč tedy neuznal jako částku snižující základ daně ve smyslu § 23, § 24 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2017 proto zvýšil o 2 079 550 Kč na částku 5 372 260 Kč. II. Shrnutí argumentace obsažené v žalobě 3. Žalobce nejprve uvedl, že předmětem sporu je daňové posouzení kompenzačního finančního nároku, který uplatnil ve zdaňovacím období 2017. Tato částka se vztahovala k finančnímu vypořádání na základě dohody o narovnání ze dne 27. 9. 2017 se společností EQOS Energie Česko spol. s r.o. a EQOS Energie Österreich GmbH, ve které jsou řešeny vzájemné sporné pohledávky a závazky. Kompenzační nárok činil 10 945 000 Kč a jeho neuznání odpovídá zvýšení daňové povinnosti o 2 079 550 Kč. Nesouhlasí přitom se závěry orgánů finanční správy, dle kterých se nejedná o daňově účinný náklad. 4. Správce daně i žalovaný odmítli argumentaci žalobce a pro daňovou uznatelnost finančního kompenzačního nároku požadují „bezprostřední vztah“ mezi nárokem a protistranou nárokovanými dluhy. Požadují, aby (z pohledu žalobce neexistující) dluhy byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Odmítli však pohled žalobce, který dohodou o narovnání zastavil růst dalších nákladů související s vedením soudních sporů. Žalobce protistraně nic nedlužil, přesto se jej rozhodla žalovat. Po letech vedení soudních sporů žalobce dospěl k ekonomickému rozhodnutí, že bude efektivnější přistoupit ke smírnému řešení. Nešlo však o úhradu za protistranou v minulosti poskytnuté služby nebo dodané zboží, šlo výlučně o úsporu na zmíněných nákladech právního zastoupení, soudních výlohách nebo nákladech ušlé příležitosti. Z pohledu žalobce se tak jedná o jakési „odstupné“. Taková položka již souvisí s úsporou budoucích nákladů a s pravděpodobnými vyššími zdanitelnými příjmy z podnikatelské činnosti, a proto spadá pod § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. 5. Žalovaný v bodě 53 napadeného rozhodnutí konstatuje, že z kompenzačního nároku do budoucna neplyne žádný zisk. Dle žalobce jde o nepřípadný posun problematiky. Přestože smyslem podnikání je dosažení zisku, zákon o daních z příjmů počítá i s tím, že se zisku ne vždy podaří dosáhnout. Je zcela reálné, že v některých případech jsou výdaje (náklady) vyšší než příjmy (výnosy) a tyto výdaje jsou i přesto daňově uznatelné. Podnikání žalobce samozřejmě směřuje k dosažení zisku. Formulace žalovaného je však zavádějící, neboť nepřímo naznačuje, že sporný výdaj uzná zřejmě jen v případě, pokud by se prokázalo, že například ušetřená koruna na výdajích na soudní spor ohledně neexistujících dluhů vygeneruje x korun zisku. Přímé napojení na zisk zákon o daních z příjmů nepožaduje, protože tak není formulovaný. 6. U řady daňově uznatelných výdajů se nedá přesně vyčíslit, kolik příjmů (a tím méně kolik zisku) přinesou. Typicky jde o náklady režijního charakteru (vedení účetnictví či právní poradenství). Žalobce zde vidí velkou podobnost s jím vyplaceným finančním kompenzačním nárokem, neboť právní poradenství nebo vedení účetnictví obvykle také přímo negeneruje bezprostřední výnos či zisk, ale chrání subjekt před možností dalších nákladů. Daňová uznatelnost přitom v těchto případech nebývá zpochybňována, přestože přímost vztahu s konkrétním výnosem nebo ziskem není zcela jednoznačná. Pokud by měl závěr žalovaného obstát, bylo by nutné za daňově neúčinné považovat také například pojistné, náklady na reklamu či školení nebo náklady na úsporu energií. 7. Žalobce nicméně zastává názor, že vazba mezi kompenzačním nárokem a dosažením, zajištěním a udržením zdanitelných příjmů dle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů je jasně patrná. Současně se nejedná o zákonem o daních z příjmů vyjmenovaný daňově neúčinný náklad. Platební výměr a napadené rozhodnutí jsou z tohoto důvodu nezákonné. 8. Žalobce navrhl, aby krajský soud napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. III. Shrnutí vyjádření žalovaného k žalobě 9. Žalovaný ve svém vyjádření k žalobě shrnul dosavadní průběh řízení. Uvedl, že žalobní námitky jsou z velké části totožné s námitkami uplatněnými již v odvolacím řízení. Vypořádal se s nimi v napadeném rozhodnutí, které obsahuje dostatečné zdůvodnění jak po stránce skutkové, tak právní. Plně odkázal na napadené rozhodnutí a obsah předloženého správního spisu. 10. Shrnul, že žalobce postupoval tak, že částku kompenzačního nároku ve výši 10 945 000 Kč považoval za náklad dle ustanovení § 24 zákona o daních z příjmů, ale neúčtoval o něm do nákladů. Úpravu výsledku hospodaření provedl dle § 23 odst. 3 písm. c) bod 2. až prostřednictvím daňového přiznání, v němž uvedl částku 10 945 000 Kč na ř. 162 jako položku snižující výsledek hospodaření. Ačkoliv tento postup uvedené ustanovení zákona o daních z příjmů připouští, v posuzované věci správce daně dospěl k závěru, že žádný ze závazků nebyl schopný ovlivnit základ daně ve zdaňovacím období, kdy vznikl. Žalobce tedy nebyl oprávněn snížit základ daně o částku kompenzačního nároku ve zdaňovacím období, kdy došlo k dohodě o narovnání. 11. Částka, kterou byl žalobce povinen uhradit na základě dohody o narovnání, by byla způsobilá snížit základ daně pouze za předpokladu, že řešené závazky měly charakter daňového nákladu. To se však v daném případě u žalobce nestalo. Žalobce proto nemohl provést úpravu výsledku hospodaření na základě podaného daňového přiznání o částku uvedenou na ř. 162 ve výši 10 945 000 Kč. 12. Spojitost mezi nákladem a příjmem vyplývá již ze samotné definice nákladu obsažené v § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Mezi výdaji dle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů a očekávanými příjmy daňového subjektu má existovat přímý a bezprostřední vztah, konkrétní výdaj však nemusí nutně vždy vést k dosažení příjmu. Zmíněná bezprostřední souvislost znamená, že bez vynaložení určitých nákladů by daňový subjekt očekávané příjmy vůbec nezískal či ani neměl možnost získat. 13. Žalovaný dále poukázal na skutečnost, že sám žalobce mění svá vyjádření a uvádí různá zdůvodnění v průběhu celého daňového řízení a i nyní v rámci podané žaloby. Vytrhává přitom z kontextu věty žalovaného a správce daně, přestože sám není ve svých podáních konzistentní. 14. Odkázal zároveň na komentář k § 1903 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „občanský zákoník“), a na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 11. 2011, č. j. 1 Afs 58/2011 - 94. Plyne z nich, že narovnání není samo o sobě zákonným důvodem zdanitelného příjmu, takže pro podřazení příjmu dosaženého narovnáním pod zdanitelné příjmy je důležitá faktická kauza, hospodářský důvod vzniku závazku, jenž se zpravidla odvíjí od původních vztahů, předcházejících uzavření dohody o narovnání. Samotný zákon o daních z příjmů daňový charakter platby na základě dohody o narovnání na straně jejího plátce ani příjemce výslovně neřeší. Z tohoto důvodu je nutno postupovat podle obecných ustanovení. Základní otázkou proto je, zda náklady spojené s platbou na základě dohody o narovnání mohou být považovány za náklady na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle § 24 odst. 1 zákona. 15. Podle žalovaného by tedy platby provedené na základě dohody o narovnání mohly být daňovým nákladem při kumulativním splnění následujících podmínek: - dohoda byla uzavřena mezi samostatnými právními subjekty v rámci jejich podnikatelské aktivity; - uzavření dohody předchází budoucím soudním sporům a eliminuje budoucí náklady na vedení těchto sporů; - náklad související se sporným závaz