10 Afs 3/2020 — Nejvyšší správní soud

25 Af 117/2020- 38 - text  7 25 Af 117/2020 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Jiřího Gottwalda a soudců JUDr. Zory Šmolkové a JUDr. Daniela Spratka, Ph.D. ve věci žalobkyně: FORMICOLA, a. s. sídlem Kopeční 1009/12, Slezská Ostrava, 710 00 Ostrava zastoupená Ing. Tomášem Hlaváčkem, daňovým poradcem sídlem 28. října 767/12, 110 00 Praha 1 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 6. 2020, č. j. 24616/20/5200-11434-701858, ve věci daně z příjmů fyzických osob, takto: I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 29. 6. 2020, č. j. 24616/20/5200-11434-701858 se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení 15 342 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám daňového poradce Ing. Tomáše Hlaváčka, sídlem 28. října 767/12, 110 00 Praha. Odůvodnění: Vymezení věci 1. Žalobkyni byla dodatečný platebním výměrem Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 26. 3. 2018 za zdaňovací období 1. 1. 2013 až 31. 12. 2013 doměřena daň z příjmu právnických osob, zrušena daňová ztráta a uložena povinnost uhradit penále. Odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru žalovaný rozhodnutím ze dne 29. 6. 2020, č. j. 24616/20/5200-11434-701858 (dále jen „napadené rozhodnutí“) zamítl a dodatečný platební výměr potvrdil. Žalobou došlou soudu dne 2. 9. 2020 se žalobkyně domáhala zrušení napadeného rozhodnutí i dodatečného platebního výměru. Žalobní body 2. Žalobkyně vykázala v letech 2010, 2011 a 2013 daňovou ztrátu. Dne 10. 9. 2017 na základě výzvy k podání dodatečného daňového přiznání za rok 2013 nově místo daňové ztráty tvrdila daňovou povinnost. Po proběhlém postupu k odstranění pochybností vydal dne 26. 3. 2018 správce daně dodatečný platební výměr. Proti němu podala žalobkyně odvolání, o kterém žalovaný rozhodl až 2. 7. 2020. Podle žalobkyně uplynula lhůta pro stanovení daně dne 1. 7. 2017, nebo v případě extenzivního výkladu prodloužení lhůty pro stanovení daně o rok v důsledku výzvy k podání dodatečného daňového přiznání nejpozději 1. 7. 2019. Platební výměr nabyl právní moci až 2. 7. 2020, tedy po jejím uplynutí. 3. Dále žalobkyně namítla nesprávné a neúplné právní posouzení. Žalobkyně za kontrolované období roku 2013 neměla žádné příjmy - dividendy či příjmy z prodeje účasti na dceřiné společnosti, na které by se aplikovalo ustanovení § 19 odst. 1 písm. ze) zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), s navazující aplikací § 25 odst. i) zákona o daních z příjmů. Právní posouzení žalovaného je založeno na základě domnělých příjmů. Naopak chybí aplikace § 24 odst. 8 zákona o daních z příjmů, čímž došlo k chybnému posouzení osvobození domnělých příjmů, přičemž zde byly příjmy zdanitelné, byť byly realizovány až ve zdaňovacím období roku 2014, když podle žalobkyně není sporné, že k 1. 1. 2014 prodala část podniku. Stanovisko žalovaného 4. Žalovaný s žalobou nesouhlasil a navrhl její zamítnutí. K námitce uplynutí lhůty pro stanovení daně poukázal na ustanovení § 38r zákona o daních z příjmů, na jehož aplikaci nemá vliv následné podání dodatečného daňového přiznání a doměření daňové povinnosti, když rozhodující je existence původně vyměřené daňové ztráty za období roku 2013. K námitce nedodržení lhůty pro vydání odvolacího rozhodnutí stanovené žalovanému pokynem MF-5 č. j. MF-21968/2015/39 žalovaný uvedl, že pokyn není obecně závazným předpisem a lhůta zde stanovená je pouze pořádkovou lhůtou stanovenou interním normativním aktem, jejíž nedodržení nemůže mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. 5. K námitce vztahující se ke zvýšenému základu daně o částku úroku z dluhopisů žalovaný odkázal na bod 24 napadeného rozhodnutí. Zdůraznil, že správce daně nikdy netvrdil, že prodej podniku se týkal pouze akcií, ani neposoudil prodej podniku jako prodej akcií, pouze uvedl, v souladu s předloženým důkazem, že součástí převáděné části podniku k 1. 1. 2014 bylo mj. 100% akcií společnosti Adast Systems. Nesprávné uvedení odstavce ustanovení § 19 odst. 1 písm. ze) zákona o daních z příjmů nemohlo mít vliv na zkrácení žalobčiných práv, jak bylo vysvětleno v bodě 34 napadeného rozhodnutí. Posouzení krajským soudem 6. Krajský soud poté, co zjistil, že žaloba byla podána včas ve lhůtě dvou měsíců po doručení písemného vyhotovení rozhodnutí žalovaného žalobkyni, tedy v souladu s ustanovením § 72 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb. soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), přezkoumal napadené rozhodnutí v souladu s ustanovením § 75 odst. 2 s. ř. s. v mezích žalobních bodů a dospěl k závěru, že žaloba je důvodná; ve věci rozhodl bez jednání v souladu s ustanovením § 51 odst. 1 s. ř. s., neboť s tímto postupem oba účastníci souhlasili Zjištění ze správního spisu 7. Žalobkyně dne 6. 12. 2012 emitovala podnikové dluhopisy v zaknihované podobě s nominální hodnotou 1,- Kč v celkovém objemu 80 000 000 Kč se splatností 1. 12. 2027 s úrokovým výnosem 8% p. a. Z takto získaných prostředků žalobkyně podle svého vyjádření z 22. 5. 2017 použila 65 milionů na nákup akcií společnosti Adast Systems; kupní cenu zaplatila v prosinci 2012 a k 11. 12. 2012 byla zapsána jako jediný akcionář této společnosti. Druhá část 15 mil. Kč byla investována v roce 2013 formou půjček a úvěrů. 8. V roce 2013 žalobkyně uplatnila finanční náklady z titulu úroků z dluhopisů ve výši 6 355 555,67 Kč, jako náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. 9. Dne 1. 1. 2014 prodala žalobkyně část podniku včetně 100% akcií společnosti Adast Systems společnosti ADAMOVSKÉ STROJÍRNY A ŽELEZÁRNY a.s. Změna jediného akcionáře byla ve veřejném rejstříku zapsána k 23. 4. 2014. 10. V řádném daňovém přiznání za rok 2013 žalobkyně uplatnila daňovou ztrátu – 234 822 Kč, která byla vyměřena platebním výměrem na daňovou ztrátu z příjmů právnických osob. 11. Správce daně následně dospěl k závěru, že část úroků odpovídající nákupu akcií společnosti Adast Systems nelze zahrnout do daňových nákladů, a proto žalobkyni dne 19. 6. 2017 vyzval k podání dodatečného daňového přiznání. Žalobkyně dne 10. 9. 2017 dodatečné daňové přiznání za rok 2013 podala, místo daňové ztráty vykázala základ daně a přiznala daň v kladné výši; uvedla, že akcie společnosti Adast Systems byly v částce cca 58,9 mil. Kč uhrazeny z vlastních zdrojů a částkou 6,1 mil. Kč z emise dluhopisů. 12. Výzvou k odstranění pochybností ze 4. 10. 2017 správce daně zahájil postup k odstranění pochybností ohledně úhrady za akcie Adast Systems. Žalobkyně na výzvu reagovala podáním ze dne 18. 10. 2017, ve kterém své tvrzení o podílu, ve kterém byly akcie Adast Systems hrazeny z vlastních zdrojů a z emise dluhopisů, zopakovala. Správce daně však tvrzení na základě předložených důkazních prostředků neuvěřil a naopak dospěl k závěru o prokázání původního tvrzení žalobkyně z 22. 5. 2017, podle kterého byly akcie hrazeny z emitovaných dluhopisů v částce 65 mil. Kč. Poté, co žalobkyni s výsledkem postupu k odstranění pochybností seznámil, rozhodl dodatečným platebním výměrem dne 26. 3. 2018. Proti němu podala žalobkyně odvolání, o kterém žalovaný rozhodl napadeným rozhodnutím. K námitce marného uplynutí lhůty pro stanovení daně 13. Podle žalobkyně má následné doměření daně za rok 2013 zásadní vliv na běh lhůty pro stanovení daně, vyplývající z § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů, protože prodloužená lhůta pro stanovení daně původním uplatněním daňové ztráty se již neuplatní. 14. Podle § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů, platného do 31. 12. 2013, lze-li uplatnit daňovou ztrátu nebo její část ve zdaňovacích obdobích následujících po zdaňovacím období, v němž daňová ztráta vznikla, jako položku odčitatelnou od základu daně, lhůta pro vyměření) jak pro zdaňovací období, v němž daňová ztráta vznikla, tak i pro všechna zdaňovací období, za která lze tuto daňovou ztrátu nebo její část uplatnit, končí současně se lhůtou pro vyměření za poslední zdaňovací období, za které lze daňovou ztrátu nebo její část uplatnit. Obdobně se postupuje při uplatnění ztráty po převodu podniku nebo jeho samostatné části, fúzi společností nebo rozdělení společnosti. Ustanovení bylo následně změněno v terminologii, když místo lhůty pro vyměření daně byla upravena lhůta pro stanovení daně, smysl úpravy zůstal stejný. 15. Vlivem následného zrušení uplatněné ztráty se Nejvyšší správní soud zabýval v rozsudku ze dne 10. 8. 2021 č. j. 10 Afs 3/2020-38, kdy posuzoval vliv následného vykázání (a vyměření) daně dodatečným daňovým přiznáním v září roku 2017 za zdaňovací období roku 2012, v něm původně byla vykázána ztráta. Nejvyšší správní soud uzavřel, že následné zrušení daňové ztráty není pro běh delší prekluzivní lhůty určující a zrušení daňové ztráty nepůsobí ex tunc (viz bod 15 tohoto rozsudku). V přijaté právní větě pak vyslovil, že „sp