3 Afs 160/2019 — Nejvyšší správní soud

25 Af 21/2022- 58 - text  8 25 Af 21/2022 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Jiřího Gottwalda a soudců JUDr. Zory Šmolkové a JUDr. Daniela Spratka, Ph.D., ve věci žalobce: Manuvia Weldhunters s.r.o. sídlem Na Jízdárně 2767/21a, 702 00 Ostrava zastoupený advokátem JUDr. Jakubem Hlínou sídlem Havlíčkova 1680/13, 110 00 Praha 1 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 5. 2022, č. j. 17819/22/510041455711539, ve věci posečkání úhrady daně takto: I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 10. 5. 2022, č. j. 17819/22/510041455711539 se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 27 187 Kč ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám advokáta JUDr. Jakuba Hlíny, sídlem Havlíčkova 1680/13, 110 00 Praha 1. Odůvodnění: 1. Podanou žalobou se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 5. 2022, č. j. 17819/22/510041455711539, (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž bylo zamítnuto odvolání žalobce a potvrzeno rozhodnutí Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj ze dne 3. 11. 2021, č. j. 3923309/21/3202-50523-802051, (dále jen „prvostupňové rozhodnutí“), kterým byla zamítnuta žádost žalobce o posečkání úhrady a rozložení na splátky doměřené daně z příjmů fyzických osob (dále jen „DPFO“) ze závislé činnosti za zdaňovací období let 2014 až 2016 v souhrnné výši 6 439 749 Kč, a to dodatečnými platebními výměry č. j. 3221323/20/3202-50523-802051, č. j. 3221874/20/3202-50523-802051 a č. j. 3223205/20/3202-50523-802051, všemi ze dne 20. 8. 2020, jimiž byla žalobci uložena i zákonná povinnost uhradit penále v souhrnné výši 1 287 949 Kč. Proti těmto platebním výměrům brojil žalobce odvoláními, která žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 8. 10. 2021, č. j. 38224/21/520010421711070, jenž žalobce napadl žalobou, o níž bylo vedeno řízení pod sp. zn. 25 Af 44/2021, a kterou krajský soud rozsudkem ze dne 6. 12. 2023 zamítl. 2. Žalobce v žalobě a následných vyjádřeních uvedl, že napadené rozhodnutí považuje za nesprávné a nezákonné, přičemž uvedl následující okruhy žalobních námitek: A. Žalobce nesouhlasí s právním názorem správce daně a žalovaného, že žádosti o posečkání daně nelze vyhovět, neboť žalobce není poplatníkem DPFO ze závislé činnosti, ale toliko jejím plátcem, přičemž posečkání s úhradou záloh na DPFO ze závislé činnosti je zásadně vyloučeno, když nejde o prostředky daňového subjektu, ale poplatníků, za které je má pouze povinnost odvést. Dle žalobce z § 2 odst. 3 a § 156 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „DŘ“), ve spojení s § 38h odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „ZDP“), plyne, že záloha je spravována jako daň, a tedy i zálohu na DPFO lze posečkat či rozložit do splátek, včetně případného doměrku. Žalovaný rovněž neoprávněně užívá označení žalobce jako plátce DPFO ze závislé činnosti jako důvod k zamítnutí žádosti o posečkání daně a jejímu meritornímu neprojednání. S odkazem na rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2006, č. j. 9 Ca 231/200334 žalobce uvedl, že je to právě plátce mzdy, kdo nese odpovědnost za řádné sražení záloh na DPFO ze závislé činnosti ze mzdy zaměstnanců a jejich následné odvedení do veřejných rozpočtů. Pokud tedy žalobce dle správce daně a žalovaného neodvedl za své zaměstnance příslušnou část zálohy na DPFO ze závislé činnosti, je to pouze žalobce, kdo je nucen čelit nepříznivým důsledkům v podobě dodatečných platebních výměrů. Uvedené lze současně doložit na analogickém postupu v případě daní vybíraných srážkou, pro něž § 235 DŘ stanovuje postup správce daně, který daň, resp. rozdíl mezi srážkovou daní vypočtenou či sraženou a srážkovou daní správně stanovenou plátci daně předepíše k přímé úhradě; k tomu žalobce odkázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu sp. zn. 3 Afs 160/2019 a 7 Afs 69/2017. Dle žalobce je tedy třeba odmítnout argumentaci v bodě 21 napadeného rozhodnutí, že v řešené věci nedochází ze strany žalobce jako plátce daně k plnění jeho daňových povinností, ale k plnění daňových povinností poplatníka daně, tj. zaměstnance žalobce, když je to naopak žalobce, který mu ukládané povinnosti údajně porušil a byla mu za to doměřena DPFO ze závislé činnosti. Okamžikem vydání dodatečných platebních výměrů se žalobce stal subjektem, kterého stíhají povinnosti spojené s placením daní, ale zároveň nabyl související procesní práva s tím spojená, mezi něž patří i právo žádat o povolení posečkání úhrady daně, případně rozložení úhrady do splátek. Správce daně a žalovaný tak pochybili, když odmítli žádost žalobce o posečkání daně meritorně projednat, domnívaje se, že samotnou možnost posečkání doměřené DPFO ze závislé činnosti nelze připustit. Tímto nezákonným a nesprávným postupem správce daně žalovaného bylo výrazně zasaženo do majetkových práv žalobce, neboť s ohledem na újmu, která žalobci možným výkonem dodatečných platebních výměrů hrozí, je naplněn důvod pro posečkání dle § 156 odst. 1 písm. a), b) a d) DŘ. Napadeným rozhodnutím žalovaný porušil i základní hledisko cíle správy daní dle § 1 odst. 2 DŘ. Orgány finanční správy svými paušalizujícími zamítavými rozhodnutími o žádostech zaměstnavatelů o posečkání dodatečných platebních výměrů na DPFO ze závislé činnosti totiž mohou paradoxně přivodit menší příjmy veřejných rozpočtů, neboť velká část žadatelů nebude schopna doměřenou daň jednorázově splnit, správce daně bude nucen přistoupit k daňové exekuci, a může dojít k faktickému zániku činnosti příslušného plátce DPFO ze závislé činnosti s pouze částečným uspokojením pohledávky státu. K argumentaci žalovaného o nemožnosti posečkat daň u „dočasně spravovaných“ daňových povinností žalobce doplnil, že je nesprávná, když daň z přidané hodnoty, fungující na stejném principu, posečkat lze. Dále se dle žalobce žalovaný mýlí, odmítá-li možnost posečkání doměřené DPFO z důvodu, že se jedná o cizí peněžní prostředky; žalobce totiž v minulosti odeslal celou mzdu včetně nezdaněných cestovních náhrad, o nichž správce daně následně uzavřel, že měly být kvalifikovány jako běžná mzda, svým zaměstnancům, a nedisponoval tak se žádnou odloučenou částí mzdy, kterou by spravoval. Žalobce tedy musí uhradit doměřenou daň, s níž reálně disponují jeho bývalí zaměstnanci, a doměřená daň je tak částkou, kterou musí žalobce uhradit ze svých peněžních prostředků nad rámec (hrubé) mzdy svých zaměstnanců. K další argumentaci žalovaného žalobce uvedl, že přiznání posečkání daně dle DŘ není vázáno na žádnou podmínku, která by jej limitovala jen na nezaviněné porušení platební povinnosti. B. Žalovaný v napadeném rozhodnutí opíral svou argumentaci o Metodický pokyn k posečkání daně vydaný Generálním finančním ředitelstvím dne 16. 2. 2021, č. j. 46126/20/7700-10123-500852, podle něhož nelze posečkat úhradu záloh na DPFO ze závislé činnosti a daň z příjmů vybíranou srážkou podle zvláštní sazby, a to ani daňovou povinnost, pokud by na těchto daních vznikla. Žalobce nesouhlasí se správní praxí založenou na uvedeném metodickém pokynu, když ze žalobcovy argumentace ad A. výše plyne, že není splněna již podmínka zákonnosti (k tomu odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 8 Afs 3/2005). Žalobce odmítá ideu žalovaného, že vydáním pokynu řady D, a tedy s tím spojeným okamžikem ustálení rozhodovací praxe podřízených orgánů finanční správy, dochází k překonání zákona, kdy Generální finanční ředitelství bez opory či zmocnění v zákoně nepřípustně restriktivně vyložilo § 156 DŘ a z pojmu daň jen na základě svého uvážení vyloučilo možnost posečkat plátci daně úhradu záloh na DPFO ze závislé činnosti a daň z příjmů vybíranou srážkou podle zvláštní sazby, a to i daňovou povinnost případně na těchto daních vzniklou. Pokyny řady D, které mají jako interní předpisy pouze sjednotit provádění a výklad zákona, musí být vydány v rámci zákona a v jeho mezích. Jestliže zákonodárce v ZDP stanovil, že záloha na DPFO ze závislé činnosti se spravuje jako daň dle DŘ, a v DŘ vyložil pojem daň a stanovil, že posečkat lze daň bez dalšího, není výkonná moc oprávněna tento rozsah možnosti posečkání omezovat, nadto v podobě interního aktu se závazností toliko pro podřízené orgány finanční správy; takový postup v ústavním přezkumu dle principu zákonnosti a oddělenosti a nezávislosti složek státní moci neobstojí. K bodu 25 napadeného rozhodnutí žalobce uvedl, že se žalovaný mýlí, domnívá-li se, že je v pořádku, jestliže správce daně učiní závěr, že nějakou daň nelze posečkat a tuto úvahu odůvodní; za situace, kdy správce daně nepřípustně zúžil výklad pojmu daň, k čemuž není oprávněn, je totiž nerozhodné, zda jeho postup byl či nebyl odůvodněn. Je povinností správce daně a žalovaného se řídit nejdříve zákonem, a až posléze metodickým pokynem, přičemž