2 Afs 55/2016 — Nejvyšší správní soud

65 Af 33/2023- 87 - text  19 65 Af 33/2023 ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ostravě – pobočka v Olomouci rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Michala Jantoše a soudkyň Mgr. Barbory Berkové a JUDr. Markéty Fialové ve věci žalobkyně: V. – I. s.r.o., IČO: X sídlem N. H. 1731, X H. proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 9. 2023, č. j. 29504/23/5300-21444-712994, ve věci daně z přidané hodnoty, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobce je povinen zaplatit žalovanému na náhradě nákladů řízení 274 Kč do tří dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: A. Vymezení věci a obsahu podání 1. Správce daně u žalobkyně provedl daňovou kontrolu na DPH za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2013 až prosinec 2014. Po provedené kontrole doměřil žalobkyni DPH, protože jí neuznal nárok na osvobození od daně na výstupu dle § 64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“). Správce daně dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala naplnění hmotněprávních podmínek, konkrétně neprokázala, že by dodala zboží osobám, o kterých to tvrdila. Mělo se jednat o společnosti P. B. „B.“ Sp. z O. O., VAT ID: X, G. R. Sp. z O. O., VAT ID: X (dále jen „společnost G. R.“) a Z. R., R. W., V. ID: X. 2. Žalobkyně proti dodatečným platebním výměrům brojila odvoláním, které žalovaný rozhodnutími ze dne 30. 3. 2019, č. j. 12944/19/5300-21442-711359 a č. j. 12969/19/5300-21442-711359 zamítl (druhým z uvedených rozhodnutí sice změnil rozhodnutí správce daně, avšak nikoliv v rozsahu předmětu tohoto soudního řízení). Žalovaný setrval na závěru, že žalobkyně neprokázala, že zboží (řepkový olej) dodala konkrétním odběratelům v jiném členském státě, a tudíž neprokázala jednu z podmínek pro vznik nároku osvobození od DPH na výstupu podle § 64 zákona o DPH. Žalobkyně se poté obrátila na zdejší soud, který rozsudkem ze dne 16. 3. 2021, č. j. 65 Af 10/2019-75 její žalobu zamítl. Soud se ztotožnil se závěrem žalovaného. 3. Proti rozsudku krajského soudu brojila žalobkyně kasační stížností, na základě které NSS rozsudkem ze dne 4. 2. 2022, č. j. 4 Afs 115/2021-45 (dále jen „Zrušující rozsudek“) zrušil jak rozsudek krajského soudu, tak obě rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 3. 2019. NSS potvrdil závěr, že žalobkyně neprokázala, že by řepkový olej dodala deklarovaným odběratelům, nicméně s ohledem na rozsudek Soudního dvora EU (SDEU) ze dne 9. 12. 2021 ve věci C-154/20, K. P. uvedl, že by bylo v rozporu se zásadou daňové neutrality, pokud by bylo žalobkyni odepřeno osvobození od DPH tehdy, kdy zboží dodala jinému skutečnému odběrateli, který však nebyl identifikován, přitom by bylo ze skutkových okolností zjevné, že musel mít postavení plátce DPH. Dle NSS bylo ze spisu zřejmé, že řepkový olej byl přepraven do P. a následně stočen z cisteren dopravce jiným odběratelům, které žalobkyně neidentifikovala v daňových přiznáních. Ze spisu přitom vyplynuli jiní skuteční odběratelé. Dle NSS bylo nutné posoudit, zda tito měli postavení plátců DPH, nicméně s ohledem na množství oleje se jevilo jako stěží představitelné, že by toto postavení neměli. 4. Žalovaný se věcí znovu zabýval a dospěl k závěru, že žalobkyně splnila všechny hmotněprávní podmínky pro přiznání nároku na osvobození od DPH na výstupu, tj. že zboží dodala skutečným odběratelům, kteří měli či nutně museli mít postavení plátců DPH. V nyní řešené věci se žalovaný omezil jen na plnění, kde byla deklarovaným odběratelem společnost G. R. a z nich jen ty, které se uskutečnily v období 4. čtvrtletí 2013 až prosinec 2014. U nich konkrétně dospěl žalovaný k závěru, že dodávky dle CMR listů č. X a X, které žalobkyně vyfakturovala společnosti G. R. daňovým dokladem č. X ze dne 29. 10. 2013, byly dodány skutečnému příjemci – společnosti K., která byla plátcem DPH. U dodávek za období srpen 2013 až červen 2014 a listopad 2014, byla skutečným příjemcem společnost A. T., která rovněž měla postavení plátce DPH (tento řetězec však nelze s jistotou spojit s jednotlivými zásilkami řepkového oleje). V případě ostatních dodávek dospěl žalovaný k závěru, že nebylo možné s jistotou identifikovat skutečného odběratele, avšak s ohledem na množství zásilek bylo vysoce nepravděpodobné, že by skutečným odběratelem řepkového oleje nebyla osoba v postavení osoby registrované v P. k DPH. Žalovaný proto uzavřel, že má za splněnou i poslední hmotněprávní podmínku pro vznik nároku na osvobození (dodání osobě registrované k DPH v P.), ačkoliv ze skutkového stavu vyplývá, že skutečným odběratelem (tj. nikoli pouze fakturačním odběratelem, který zboží fakticky nepřevzal) nebyl deklarovaný odběratel G. R., ale osoby odlišné (odst. 83 až 86 napadeného rozhodnutí). Žalovaný nicméně dospěl k závěru, že řetězce plnění byly zasaženy podvodem na DPH, jehož se žalobkyně vědomě, úmyslně, účastnila, proto žalobkyni napadeným rozhodnutím odpovídající nárok na osvobození od DPH neuznal. Žaloba 5. Žalobkyně s napadeným rozhodnutím nesouhlasila a domáhala se jeho zrušení. V žalobě předně namítala, že žalovaný na jednu stranu odmítá, že by společnost G. R. skutečně řepkový olej přijala, tj. že se řetězce neúčastnila, na stranu druhou uznal, že byly splněny hmotněprávní podmínky osvobození od daně, ale bylo namístě doměřit DPH z důvodu existence podvodu. V řízení ale nebylo prokázáno, že by tato společnost v řetězci figurovala, což uznává sám žalovaný a k tomuto závěru dospěl také NSS. Napadené rozhodnutí je tudíž vnitřně rozporné. Dále žalobkyně poukázala na to, že jak žalovaný, tak správní soudy v podstatě dospěli k závěru, že nebyla prokázána účast společnosti G. R. v řetězci. Tomu odpovídá i odpověď orgánů polské finanční správy, ve které je uvedeno, že tato společnost nevykonávala skutečnou činnost a nemohla tak prodávat a neprodala žádné zboží. Už jen proto lze říct, že nebyla prokázána existence podvodu na DPH. Opačný závěr žalovaného je proto rozporný se závazným právním názorem NSS. 6. Žalovaný dle žalobkyně neprokázal, že by v řetězci chyběla daň. Z odpovědi orgánů polské finanční správy vyplývá, že společnost G. R. neměla žádné nedoplatky na DPH a neprobíhá žádné vymáhání. Neuhrazenou daňovou povinnost u této společnosti (daň na výstupu z pořízení zboží z jiného členského státu) si žalovaný domyslel. Prakticky jedinou okolností ohledně potenciální chybějící daně je zjištění u společnosti G. R., a to pouze ve 2. čtvrtletí roku 2014. Polská daňová správa provedla u této společnosti kontrolní postupy a výsledkem bylo stanovení daně ve výši 0 Kč, neboť polská daňová správa měla za to, že se jednalo o fiktivní plnění. Daň tak byla vyloučena jak na vstupu, tak na výstupu. Tvrdí-li žalovaný, že si tato společnost uplatňovala pouze daň na vstupu, pak tomuto nemůže dát žalobkyně za pravdu. Z odpovědi polské daňové správy se jednoznačně podává, že transakce uvedené v daňovém přiznání za 2. čtvrtletí roku 2014 jsou fiktivní, firma tedy neměla právo snížit částku daně na výstupu o částku daně na vstupu. 7. Dále žalobkyně namítala, že doprava z P. do ČR pro ni měla nepostradatelný význam. Žalobkyně tento způsob obchodování zvolila proto, aby si vždy ověřila fyzickou existenci oleje, jeho množství, kvalitu, a aby se nemusela v P. registrovat k DPH, neboť pokud by olej nakoupila v P. a hned jej tam dodala, uskutečnila by zdanitelné plnění s místem plnění v P. s následnou povinností registrace rovněž v P. Žalobkyně neměla a ani neznala v P. žádnou účetní, která by jí polské DPH byla schopna zpracovávat, nehledě na zvýšenou administrativu a náklady spojené s registrací k DPH v Polsku. Žalobkyně expedovala předmětný olej až po zaplacení kupní ceny odběratelem. Tímto obezřetným krokem eliminovala žalobkyně riziko, že by docházelo k fiktivním plněním a že by v budoucnu nedošlo k úhradě kupní ceny. Fiktivnímu plnění mělo zamezit také to, že dodavatel žalobkyně (společnost B. O.) vyráběl olej při vysoké teplotě. V praxi to znamenalo, že olej od něj byl při dodání horký, což zahřálo i vagónovou cisternu. Touto kontrolní metodou si žalobkyně jednoduše zkontrolovala, že olej pochází z čerstvé výroby, a to přímo od výrobce a dokázala i díky této kontrole teploty vyloučit fiktivní obchody s prázdnými cisternami. Zároveň si žalobkyně zřídila účty v P. Jedná se o běžný podnikatelský postup. Názor žalovaného, že tak žalobkyně učinila, aby se prostředky na tomto účtu dostaly mimo pravomoc tuzemského správce daně, je ničím nepodložená fabulace. Žalovaný neprokázal, že by zřízení zahraničního účtu bylo nestandardní a unikátní. 8. K okolnostem, které mají svědčit o existenci podvodného řetězce, a současně o tom, že se jej žalobkyně vědomě účastnila, žalobkyně uvedla, že žalovaný neprokázal, že by jím zmíněná zajížďka inklinovala podvod na DPH. Jedná se o neprokázané úvahy o tom, co je a není standardní. Žalovaný nezkoumal, zda se touto zajížďkou zvýšila cena zboží. Žalovaný nezkoumal ani cenu, za kterou žalobkyně olej nakupo