7 Afs 156/2006 — Nejvyšší správní soud

30 Af 21/2010- 37 - text 7 pokračování 30Af 21/2010 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Kuchynky a soudců JUDr. Václava Roučky a Mgr. Jaroslava Škopka v právní věci žalobkyně: J. L., zastoupené Mgr. Ing. Ladislavou Jindřichovou, advokátkou se sídlem Komenského 4, Klatovy, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeň, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 21.1.2010 č.j. 10259/09-1100-402099, t a k t o : I. Žaloba s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í Žalobou předanou k poštovní přepravě dne 15.3.2010 se žalobkyně domáhala zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni ze dne 21.1.2010 č.j. 10259/09-1100-402099 a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení. Rozhodnutím ze dne 21.1.2010 č.j. 10259/09-1100-402099 Finanční ředitelství v Plzni změnilo celkovou částku penále na dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2001, sdělenou žalobkyni platebním výměrem Finančního úřadu v Klatovech ze dne 22.5.2009 č.j. 52547/09/133911402290, z částky 101.184,- Kč na částku 92.741,- Kč. Placení daní bylo v rozhodném období upraveno zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „daňový řád“ nebo „daň. ř.“). V žalobě žalobkyně uvádí, že s napadeným rozhodnutím nesouhlasí jednak z důvodu stále probíhajícího řízení před Nejvyšším správním soudem a jednak z důvodu nesprávného úředního postupu. Žalovaný správní orgán se k žalobě písemně vyjádřil dne 17.5.2010 pod č.j. 3627/10-1500-402781. Řízení ve správním soudnictví je upraveno zákonem č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „soudní řád správní“ nebo „s.ř.s.“). Soud přezkoumal napadená rozhodnutí v mezích žalobních bodů a dospěl k závěru, že podaná žaloba není důvodná. V ustanovení § 63 daň. ř. bylo jako příslušenství daně původně upraveno penále, od 1.1.2007 [do 31.12.2010] tam byl upraven úrok z prodlení. Ve smyslu čl. VI. bodu 3 zákona č. 230/2006 Sb., jímž k uvedené změně došlo, se pro daně, jejichž původní den splatnosti nastal před 1.1.2007, použije § 63 daň. ř. ve znění účinném do 31.12.2006. Podle § 63 odst. 4 daň. ř. je penále splatné dnem, kdy byly splněny zákonem stanovené podmínky pro jeho uplatnění [věta prvá], a předpis penále sdělí správce daně daňovému dlužníkovi platebním výměrem [věta druhá]. – 1 – Žalobkyně v žalobě uvádí, že daň, k níž se předmětné penále váže, jí byla vyměřena dodatečným platebním výměrem Finančního úřadu v Klatovech č. 1080000127 ze dne 12.5.2008 č.j. 52685/08/133911/1950 na daň z příjmů fyzických osob za rok 2001. Byť podané odvolání bylo zamítnuto rozhodnutím Finančního ředitelství v Plzni ze dne 17.7.2008 č.j. 6673/08-1100-402099 a stejně tak byla zamítnuta příslušná správní žaloba rozsudkem Krajského soudu v Plzni č.j. 57Ca 77/2008-64 ze dne 16.9.2009, stále probíhá navazující řízení před Nejvyšším správním soudem o včas podané kasační stížnosti pod sp. zn. 2 Afs 2/2010. Do doby rozhodnutí o tomto opravném prostředku je jakékoli vyměřování daňového penále předčasné, neboť daňová povinnost není s konečnou platností stanovena a může se ještě změnit. K tomu se žalovaný správní orgán vyslovil tak, že daňové penále předepsané platebním výměrem č.j. 52547/09/133911402290 ve výši 101.148,-Kč bylo žalobkyni sděleno na základě pravomocných rozhodnutí, tj. dodatečného platebního výměru č. 108000127 vydaného Finančním úřadem v Klatovech a rozhodnutí o odvolání č.j. 6673/08-1100-402099 vydaného Finančním ředitelstvím v Plzni. Nedoplatek byl zcela vyrovnán dne 23.10.2008. Vzhledem k tomu, že zmíněná rozhodnutí, z nichž platební výměr na penále vychází, nabyla právní moci, a nedoplatek byl vyrovnán, bylo zákonnou povinností správce daně předepsat penále z doměřené daně. Zároveň bylo žalobkyni sděleno, že pokud by v budoucnu na základě rozsudku Nejvyššího správního soudu a poté i Krajského soudu v Plzni došlo ke zrušení dodatečně vyměřené daně z příjmů fyzických osob za rok 2001 ve výši 91.508,-Kč (tj. ke zrušení rozhodnutí odvolacího orgánu č.j. 6673/08-1100-402099 a také .ke zrušení dodatečného platebního výměru č. 108000127), v takovém případě by došlo současně i ke zrušení předepsaného penále, a to v souladu s § 58 daň. ř. K tomuto žalobnímu bodu soud uvádí, že základní podmínkou pro možnost vzniku prodlení a s ním souvisejícího penále je existence rozhodnutí, kterým byla daňovému subjektu vyměřena nebo doměřena daň. Z hlediska splnění podmínek pro uplatnění penále stanovených v § 63 daň. ř. je rozhodná právní moc rozhodnutí o existenci daňového nedoplatku. V daném případě není sporu o to, že v době vydání platebního výměru Finančního úřadu v Klatovech ze dne 22.5.2009 č.j. 52547/09/133911402290 a rozhodnutí o odvolání Finančního ředitelství v Plzni ze dne 21.1.2010 č.j. 10259/09-1100-402099 zde existovalo pravomocné rozhodnutí, kterým byla žalobkyni dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2001 [= dodatečný platební výměr č. 1080000127 vydaný Finančním úřadem v Klatovech dne 12.5.2008 pod č.j. 52685/08/133911/1950 ve spojení s rozhodnutím o odvolání Finančního ředitelství v Plzni ze dne 17.7.2008 č.j. 6673/08-1100-402099]. Nebylo-li pravomocné rozhodnutí ukládající daňovému subjektu zaplatit daň předepsaným způsobem zrušeno, nelze v žalobě proti rozhodnutí o předepsání penále k této dlužné dani (§ 63 odst. 4 daň. ř.) úspěšně namítat, že je nezákonné proto, že daňová povinnost byla stanovena neoprávněně (např. předčasně). Povinnost daňového subjektu hradit penále za neuhrazení doměřené částky s ohledem na § 58 daň. ř., podle něhož příslušenství daně, kterým je i penále, sleduje osud daně, zaniká až eventuálním zrušením rozhodnutí o dodatečném vyměření daně (tedy až právní mocí zrušovacího rozhodnutí např. krajského soudu). K této problematice se odkazuje např. na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 8.2.2006, č.j. 1 Afs 16/2005-63, a ze dne 29.5.2008, č.j. 8 Afs 161/2006-93, k dispozici na www.nssoud.cz, a na rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 8.7.2008, č.j. 15 Ca 69/2008-17, publikovaný pod č. 2139/2010 Sb. NSS. Vzhledem k uvedenému nelze tento žalobní bod mít za důvodný. – 2 – V žalobě se dále namítá, že jelikož zákon o správě daní a poplatků neobsahuje komplexní úpravu institutu prodlení, je nutno vycházet z obecné úpravy v občanském zákoníku, jak ostatně činí i sám zákon o správě daní a poplatků (viz např. princip výše úroku z prodlení ve vazbě na repo sazbu ČNB). Aby tedy daňové penále bylo vyměřeno ústavně konformním způsobem, je nutno prodlení dlužníka moderovat souvisejícími principy, a to prodlením věřitele a přiměřeností sankce. K tomu se žalovaný správní orgán vyslovil tak, že zákon o správě daní a poplatků jako speciální zákon pro daňové řízení upravuje v § 63 problematiku penále a žalobkyní uváděný odkaz na občanský zákoník je zcela bezpředmětný. K tomu soud uvádí, že veřejné právo jistě není od práva soukromého neprodyšně odděleno, avšak k tomu, abychom mohli na veřejnoprávní vztah – byť subsidiárně – aplikovat soukromoprávní úpravu, vždy potřebujeme spolehlivé argumenty. To, že jak předpis soukromého práva, tak daňový předpis stanovují výši úroku z prodlení ve vazbě na repo sazbu ČNB, takový spolehlivý argument rozhodně nepředstavuje. K dikci „aby daňové penále bylo vyměřeno ústavně konformním způsobem“ pak soud konstatuje, že platební výměr, kterým se penále daňovému subjektu sděluje, nemá povahu konstitutivního rozhodnutí, tak jak je tomu v případě vyměření daně, pouze deklaruje stav, který nastal bez přičinění správce daně ex lege, tj. povinnost, která daňovému subjektu vznikla v důsledku neuhrazení splatného nedoplatku na dani. Správce daně platebním výměrem, sloužícím k předpisu penále, neukládá novou povinnost, ale oproti platebnímu výměru, jímž vyměřuje daň, pouze deklaruje povinnost již vzniklou ze zákona (viz též např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 25.8.2006, č.j. 8 Afs 107/2005-53, a ze dne 9.11.2007, č.j. 5 Afs 3/2007-65, k dispozici na www.nssoud.cz). Ač se tak činí platebním výměrem, nejde tu tedy o vyměření penále, nýbrž toliko o sdělení jeho předpisu. – 2A – K prodlení věřitele žalobkyně v žalobě uvedla, že podle § 520 o.z. k prodlení dlužníka mj. nedojde, jestliže mu věřitel neposkytne součinnost potřebnou ke splnění dluhu. Podle § 523 o.z. za dobu věřitelova prodlení není dlužník povinen platit úroky. Daňová kontrola DPFO za zdaňovací období roku 2000 a 2001 u žalobkyně trvala více než dva roky. Navíc takto vydané platební výměry byly v odvolacím řízení podstatně změněny v její prospěch a ve správním soudnictví pak zcela zrušeny. Z uvedeného je zřejmé, že postup správce daně byl procesně i věcně nesprávný. Žalobkyně zastává názor, že by specializovaný odborný aparát státu měl umět doměřit daň rychle a správně. Pokud takovouto součinnost (k řádnému splnění daňového dluhu)