8 Afs 265/2017 — Nejvyšší správní soud

30 Af 65/2016- 118 - text  17 30 Af 65/2016 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Petra Kuchynky a soudců JUDr. Ondřeje Szalonnáse a Mgr. Jaroslava Škopka ve věci žalobce: Lázeňský dům ERIKA s. r. o., IČ 26317460, Francouzská 104/11, 351 01 Františkovy Lázně, zastoupené Mgr. Jiřím Motičákem, daňovým poradcem, Obrněné brigády 20/20, 350 02 Cheb proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, IČ 72080043, Masarykova 427/31, 602 00 Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 10. 2016, č.j. 42690/16/5300-22444-711887, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění [I] Předmět řízení 1. Žalobou ze dne 6. 12. 2016, Krajskému soudu v Plzni (dále též jen „soud“) doručenou do datové schránky dne 8. 12. 2016, se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 10. 2016, č.j. 42690/16/5300-22444-711887 (dále též jen „napadené rozhodnutí“), kterým bylo dle § 116 odst. 1 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „daňový řád“), zamítnuto žalobcovo odvolání a potvrzeno rozhodnutí Finančního úřadu pro Karlovarský kraj (dále též jen „prvoinstanční správní orgán“ nebo „správce daně“), ze dne 2. 5. 2016, č.j. 513694/16/2403-00510-403122 (dále též jen „prvoinstanční rozhodnutí“). Prvoinstančním rozhodnutím byl žalobce ex offo registrován jako plátce DPH ve smyslu § 129 odst. 3 daňového řádu a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „zákon o DPH“ nebo „ZDPH“). Jádrem sporu mezi stranami bylo, zda byl správce daně k takovému postupu oprávněn. [II] Žaloba 2. Žalobce vtělil žalobní námitky do bodů III. – XIII. žaloby. Pod bodem III. (str. 2 – 4 žaloby) zpochybnil transpozici Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 (dále též jen „Směrnice Rady 2006/112/ES“) do zákona o DPH, v bodě IV. (str. 4 žaloby) pak konstatoval zpřísnění zdanění transpozicí sekundárního práva EU. Body V. a VI. (str. 5 – 6 žaloby) cílily na informaci Generálního finančního ředitelství k uplatnění daně z přidané hodnoty ve zdravotnictví ode dne 1. 4. 2012 vydané dne 29. 3. 2012 pod čj. 11964/12-3210-011695 (dále též jen „Informace“), přičemž v bodě VII (str. 6 – 7 žaloby) byl namítán nesoulad mezi Směrnicí, Informací a § 58 zákona o DPH. V bodě VIII. (str. 7 – 8 žaloby) se žalobce soustředil na porovnání § 58 zákona o DPH s předchozí právní úpravou (= § 32 zákona č. 588/1992 Sb.). Zpřísnění zdanění prostřednictvím Informace bylo tvrzeno v bodě IX. (str. 8 – 11 žaloby), v bodě X. (str. 11 – 13 žaloby) žalobce obrátil pozornost na dopady plenárního nálezu Ústavního soudu ze dne 27. 11. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 1/12. Podklady pro rozhodnutí a jeho přezkoumatelnost byly zpochybněny v bodech XI. (str. 13 – 16 žaloby), resp. XII. (str. 17 žaloby). V závěru žaloby byl namítán rozpor § 109 odst. 5 daňového řádu s ústavním pořádkem (str. 17 – 22 žaloby). 3. Žalobce během ústního jednání ve věci dne 31. 1. 2018 setrval na svých stanoviscích, nad rámec žalobních bodů konstatoval, že došlo k prekluzi lhůty pro vydání napadeného rozhodnutí, když tento názor opřel o závěry vyjevené v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 9. 2017, č.j. 10 Afs 329/2016. [III] Vyjádření žalovaného k žalobě 4. Žalovaný se k věci vyjádřil v podání ze dne 14. 2. 2017, čj. 7123/17/5100-41456-711438. Odkázal na závěry uvedené v napadeném rozhodnutí a navrhl žalobu jako nedůvodnou zamítnout. Při ústním jednání žalovaný setrval na svých stanoviscích, k námitce prekluze se nevyjádřil. [IV] Původní rozhodnutí krajského soudu 5. Krajský soud v Plzni rozhodl ve věci původně rozsudkem ze dne 31. 1. 2018, č.j. 30Af 65/2016-85, když rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 4. 10. 2016, čj. 42690/16/5300-22444-711887, zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení (dále též jen „původní rozsudek“). Soud nejprve obrátil pozornost na vznesenou námitku prekluze lhůty pro vydání napadeného rozhodnutí, neboť k tomu byl povinen ex offo. Dospěl přitom k závěru, že právo registrovat žalobce zaniklo a správce daně jej registroval po lhůtě dle § 20 odst. 2 daňového řádu. Krajský soud se proto pro nadbytečnost nezabýval zbylými žalobními námitkami. [V] Rozsudek Nejvyššího správního soudu 6. Žalovaný brojil proti původnímu rozsudku kasační stížností. Nejvyšší správní soud o ní rozhodl rozsudkem ze dne 8. 11. 2019, č.j. 8 Afs 48/2018-38, kterým původní rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení (dále též jen „zrušující rozsudek NSS“). 7. Kasační soud ve zrušujícím rozsudku provedl rozsáhlý rozbor skutkového stavu a konstatoval mj. toto: „[9] Nejvyšší správní soud z rozhodnutí o registraci žalobkyně k DPH zjistil, že správce daně posuzoval celkové obraty žalobkyně za období duben až červenec 2012, nicméně závěr o překročení kvalifikovaného obratu v případě zdanitelných plnění učinil pouze za duben 2012. Toto však následně korigoval stěžovatel, neboť na straně 7 rozhodnutí zpracoval tabulky, z nichž vyplynula celková výše tržeb žalobkyně za jednotlivé měsíce duben až červenec 2012 (tabulka 1) a rozdělení tržeb připadajících na ambulantní služby a na ostatní služby za jednotlivé měsíce duben až červenec 2012 (tabulka 2). Zejména z tabulky 2 vyplývá, že výše obratu žalobkyně za neambulantní služby překročila hranici 1 000 000 Kč za každý jednotlivý měsíc v období duben až červenec 2012 (konkrétně 1 821 741,9 Kč v dubnu 2012, 2 139 071,4 Kč v květnu 2012, 1 928 403,3 Kč v červnu 2012 a 1 570 434,9 Kč v červenci 2012). Stěžovatel k tomu v rozhodnutí neuváděl, že obrat byl překročen „pouze“ v dubnu 2012, jak chybně tvrdil krajský soud, ale uvedl, že hranice obratu byla překročena „již“ v dubnu 2012: ‚Z výpočtu zaznamenaného v Tabulce 2 plyne, že hranice obratu pro účely povinné registrace k DPH dle ust. § 6 ZDPH (1 000 000 Kč) byla odvolatelem překročena již v měsíci dubnu roku 2012.‘ Následně na straně 8 svého rozhodnutí usměrnil závěr správce daně týkající se jednorázového překročení stanoveného obratu, neboť uvedl, že žalobkyně překročila hranici obratu i v následujících měsících: ‚Vzhledem k tomu, že prvostupňový správce daně přezkoumával výši obratu odvolatele a s tím související povinnost registrovat se k DPH za období měsíce dubna roku 2012 a následující‘. [10] Z rozhodnutí správce daně skutečně vyplýval závěr o překročení stanovené hranice obratu žalobkyně za neambulatní služby pouze v dubnu 2012. Stěžovatel však ve svém rozhodnutí závěry správce daně upřesnil, neboť z něj vyplývá, že žalobkyně překročila hranici obratu nejen v dubnu, ale následně i v květnu, červnu a červenci 2012. Nejvyšší správní soud připomíná, že z hlediska soudního přezkumu tvoří rozhodnutí správních orgánů I. a II. stupně jeden celek (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 3. 2013, čj. 9 Afs 17/2012-34 nebo ze dne 29. 8. 2012, čj. 4 Ads 114/2011-105, č. 2747/2013 Sb. NSS). Krajský soud vycházel z nesprávných skutkových závěrů, neboť přehlédl posouzení výše obratu žalobkyně v dalších měsících učiněné v rozhodnutí stěžovatele. Dopustil se tak jiné vady řízení, která mohla-li mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé. [11] Nejvyšší správní soud se následně zabýval námitkou nesprávného posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení. Stěžovatel namítal, že krajský soud posoudil prekluzi práva státu registrace žalobkyně k DPH nesprávně, neboť se nejednalo o jednorázové překročení stanoveného obratu. Žalobkyně překročila stanovenou hranici obratu 1 000 000 Kč za dvanáct bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců již v jednom měsíci. Tím překračovala stanovenou hranici obratu opakovaně, počínaje měsícem duben 2012. Krajský soud proto dospěl k nesprávnému závěru, že lhůta k registraci žalobkyně k DPH marně uplynula. [12] Nejvyšší správní soud uvádí, že krajský soud posuzoval situaci překročeného obratu pouze v dubnu 2012. Ačkoli je ze shora uvedeného zřejmé, že stanovený obrat byl překračován i v následujících měsících, Nejvyšší správní soud posuzoval, zda by došlo k prekluzi práva státu registrovat žalobkyni jako plátkyni DPH i v situaci, pokud by žalobkyně překročila hranici obratu pouze v měsíci duben 2012, tedy za skutkového stavu, ze kterého vyšel krajský soud. Otázkou prekluze práva registrovat plátce k DPH se Nejvyšší správní soud již zabýval v rozsudku ze dne 6. 9. 2017, čj. 10 Afs 329/2016-51, č. 3637/2017 Sb. NSS. V rozsudku ze dne 26. 9. 2019, čj. 8 Afs 265/2017-55, ve věci Hotel Bajkal, se nadto Nejvyšší správní soud zabýval obdobnými skutkovými okolnostmi případu jako v nyní posuzované věci. Nejvyšší správní soud neshledal důvody pro odchýlení se od již zaujatého právního názoru, proto při řešení kasačních námitek z tohoto rozsudku dále vycházel. [13] Podle § 95 odst. 1 zákona o DPH, ve znění účinném do 31. 12. 2012, platilo, že osoba povinná k dani, která se stává plátcem podle § 94 odst. 1, jejíž obrat překr