4 As 5/2012 — Nejvyšší správní soud

57 Af 25/2019- 62 - text č. j. 57 Af 25/2019- ČESKÁ REPUBLIKA[OBRÁZEK] ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Alexandra Krysla a soudců JUDr. Veroniky Burianové a Mgr. Lukáše Pišvejce ve věci žalobkyně: STÖLZLE – UNION s. r. o., IČ 453 49 843 sídlem U Sklárny 300, 330 24 Heřmanova Huť zastoupená Mgr. Ing. Jiřím Vogeltanzem, advokátem sídlem Veverkova 1, 301 00 Plzeň proti žalovanému: Generální ředitelství cel sídlem Budějovická 7, 140 96 Praha 4 o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 4. 2019, č. j. 4700-3/2019-900000-311, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 11 57 Af 25/2019 I. Napadené rozhodnutí 1. Žalobkyně se podanou žalobou domáhala zrušení shora uvedeného rozhodnutí žalovaného, kterým bylo podle § 116 odst. 1 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb. (v tomto rozsudku také jen „daňový řád“) zamítnuto její odvolání proti rozhodnutím Celního úřadu pro Plzeňský kraj – dodatečným platebním výměrům na daň ze zemního plynu a některých dalších plynů ze dne 28. 11. 2018, č. j. 160061/2018-600000-31, č. j. 160151/2018-600000-31, č. j. 160146/2018-600000-31, č. j. 160142/2018-600000-31, č. j. 160129/2018-600000-31, č. j. 160120/2018-600000-31, č. j. 160123/2018-600000-31, č. j. 160136/2018-600000-31, č. j. 160126/2018-600000-31, č. j. 160118/2018-600000-31, č. j. 160044/2018-600000-31, č. j. 160040/2018-600000-31, č. j. 159996/2018-600000-31, č. j. 160011/2018-600000-31, č. j. 159990/2018-600000-31, č. j. 159983/2018-600000-31, č. j. 159906/2018-600000-31, č. j. 159866/2018-600000-31, č. j. 159970/2018-600000-31, č. j. 159951/2018-600000-31, č. j. 159930/2018-600000-31, č. j. 159884/2018-600000-31, č. j. 160050/2018-600000-31, č. j. 159963/2018-600000-31, č. j. 160110/2018-600000-31. II. Žaloba 2. V podané žalobě žalobkyně nejprve připustila své pochybení, když opomenula dle § 11 odst. 1 čtyřicáté páté části zákona č. 261/2007 Sb. (v tomto rozsudku také jen „zákon“ nebo „ZDzP“) oznámit správci daně typ a výrobní číslo (nového) měřicího zařízení, kterým bylo po výměně osazeno odběrné místo. Byla však toho názoru, že správce daně, potažmo žalovaný, z tohoto pochybení vyvozuje nesprávné důsledky, totiž vznik povinnosti přiznat a zaplatit daň. Dle žalobkyně totiž porušení oznamovací povinnosti jako administrativní pochybení má být případně sankcionováno pořádkovou pokutou podle § 247a daňového řádu. Dále k tomu žalobkyně uvedla, že odběrné místo je osazeno dvěma měřidly, a to plynoměrem a tzv. fakturačním měřidlem. Obě měřidla byla specifikována v povolení Celního úřadu pro Plzeňský kraj ze dne 18. 2. 2013 k nabytí plynu osvobozeného od daně, č. j. 13306-2/2013-600000-11. Správci daně vytýkají žalobkyni hned dvě neoznámené výměny měřícího zařízení. Během daňové kontroly došlo ke zjištění výměny fakturačního měřidla, provedené dne 16. 2. 2016. Po ukončení daňové kontroly zjistil správce daně dále též výměnu plynoměru, provedenou již dne 6. 1. 2014. Podle žalobkyně je zřejmé, že ani jedna výměna nebyla provedena svévolně za jakýmkoli nepřípustným účelem. Již během daňové kontroly vyplynulo, že o provedení výměny fakturačního měřidla ze dne 16. 2. 2016 se sama žalobkyně dozvídá právě až díky této kontrole. Žalobkyně v této souvislosti namítala, že výměnu neprovedla, neobjednala ani neodsouhlasila. Výměna byla provedena jako „pravidelná výměna k cejchu“ dodavatelem RWE GasNet, s.r.o. z jeho vlastní aktivity, aniž by o výměně alespoň následně žalobkyni řádně informovala. Konkrétní činnost odborné pověřené osoby dodavatele v regulační stanici nemůže být ze strany žalobkyně kontrolována; ostatně vyměněné zařízení je ve vlastnictví dodavatele. Až v průběhu daňové kontroly obdržela žalobkyně na své vyžádání od dodavatele protokol o výměně zařízení, který není podepsán, ani jinak potvrzen z její strany. 3. Žalobkyně pokračovala tím, že následně zjištěná výměna plynoměru ze dne 6. 1. 2014 byla sice pro žalobkyni rovněž skutečností neznámou, ovšem to může být též jen důsledek obměny jejího managementu, která v mezidobí nastala. Žalobkyně byla toho názoru, že nelze zpochybnit protokol získaný od RWE Distribuční služby, s.r.o., který obsahuje podpis vztahující se k osobě žalobkyně. Nicméně ani tuto výměnu neprovedla svévolně žalobkyně, provedl ji odborný subjekt podle všeho z důvodu stejného jako u výměny uvedené shora. 4. Dále žalobkyně odkázala na znění § 8 odst. 2 daňového řádu a uvedla, že se během uplynulé doby pokusila zjistit zkušenost podnikatelské veřejnosti s aplikací ustanovení § 11 odst. 1 ve spojení s § 8 odst. 3 ZDzP ze strany státu, přičemž dospěla k závěru, že správci daně během uplynulých deseti let zcela konzistentně postupovali v případech neoznámení výměny měřícího zařízení držitelem povolení k nabytí plynu osvobozeného od daně tak, že tato pochybení nespojovali se vznikem povinnosti přiznat a zaplatit daň, nýbrž kvalifikovali je výhradně jako nesplnění povinnosti nepeněžité povahy, které má pro daňový subjekt negativní důsledky výhradně ve smyslu § 247a daňového řádu. Žalobkyně tudíž čelí zásadní změně ve výkladu a aplikaci práva ze strany správce daně. Taková změna může být legitimována jen tak, že je ze strany správce rozumně vysvětlena, resp. zdůvodněna, a to nejspíše dostatečnými vnějšími příčinami. Vzhledem k tomu, že žalobkyni nejsou žádné takové důvody známy, nezbývá jí než nahlížet na postup správce daně jako na nepřípustnou libovůli. Žalovaný ve svém rozhodnutí k tomu uvádí pouze: „odvolacímu orgánu je z jeho úřední činnosti známo, že v případě zjištění tohoto pochybení… postupují celní úřady shodně, a to výše popsaným způsobem v souladu se zákonem.“ Podle názoru žalobkyně se toto tvrzení žalovaného vztahuje výhradně k době současné, resp. k době roku 2018, nikoli k době předešlé. Vzhledem k tomu, že jedině žalovaný má k dispozici přehled případů zjištěného porušení oznamovací povinnosti pro případ výměny měřidla z doby uplynulých deseti let, které byly stíhány prostřednictvím pokuty, žalobkyně žádala soud, aby předložení důkazních prostředků požadoval právě po žalovaném. 5. Dále žalobkyně uvedla, že smyslem osvobození od daně z plynu je nepochybně svým způsobem privilegovat určité vybrané případy užití plynu. Tedy plyn je osvobozen primárně s ohledem na účel jeho použití. Pokud určitá osoba získá pro určitý privilegovaný účel použití plynu osvobození od daně a začne plyn spotřebovávat pro účely jiné, nikoli privilegované, potom logicky není důvod pro to, aby bylo osvobození přiznáno. V situaci neoznámení výměny měřícího zařízení není však další trvání povolení k nabytí plynu osvobozeného od daně nikterak ohroženo. Podle žalobkyně žalovaný pro tuto situaci nepřiměřeně dovozuje, že i v tomto případě se daňový subjekt stává plátcem daně a vzniká mu povinnost daň přiznat a zaplatit, a činí tak prostřednictvím odkazu na ustanovení § 5 odst. 1 písm. e) a § 3 odst. 1 písm. e) ZDzP, z nichž však tento důsledek výslovně nevyplývá. Tato ustanovení neřeší výslovně případy neoznámení výměny měřícího zařízení. Podle žalovaného je však aplikace citovaných ustanovení případná ve spojení s ustanovením § 8 odst. 3 ZDzP a žalovaný připomíná též § 11 odst. 1 ZDzP. Žalobkyně s právním výkladem žalovaného v podané žalobě nesouhlasila, neboť tento vytváří konstrukci, podle níž po neoznámené výměně plynoměru držitelem povolení nelze přiznat osvobození, dokud není zpět instalován původní plynoměr, anebo není výměna dodatečně oznámena, případně jinak vydáno (třeba z jiných důvodů) nové povolení. 6. Žalobkyně dále upozorňovala na znění § 11 odst. 2 ZDzP, podle kterého dojde-li ke změně typu a čísla měřicího zařízení, kterým je osazeno odběrné místo určené pro odběr plynu osvobozeného od daně, správce daně na základě oznámení rozhodne do 30 dnů o změně původního povolení k nabytí plynu osvobozeného od daně. Postupuje-li daňový subjekt podle jediné právní úpravy řešící v předmětném zákoně nějakým způsobem souvislosti výměny měřidla, tedy postupuje-li podle § 11 zákona a oznámí změnu měřícího zařízení třeba hned druhý den po jejím provedení, ale stejně tak třeba až patnáctý den, poté podle názoru žalobkyně jistě nadále nabývá osvobozený plyn, i když je tu dočasný nesoulad mezi označením měřidla v povolení a skutečností. Žalobkyně byla dále tohoto názoru, že nelze dovodit, že postupem dle zákona se dospěje ke ztrátě osvobození. Ani v nyní projednávané věci není možné dojít k závěru, že v případě dlouhodobějšího nesouladu došlo k odpadnutí podmínek nabytí osvobozeného plynu. Podle žalobkyně je evidentní, že v důsledku samotného neoznámení výměny měřidla nenastane nikdy stav, kdy daňovému subjektu vznikne povinnost daň přiznat a zaplatit, tj. kdy se subjekt stane plátcem daně. Ustanovení § 8 odst. 3 ZDzP lze pak rozumně vykládat jedině tak, že je nutno připustit specialitu ustanovení § 11 ve vztahu k ustanovení § 8 odst. 3 zákona, a to pro případ výměny měřidla. 7. Závěrem žalobkyně upozorňovala na hlavní principy tuze