1 Afs 25/2004 — Nejvyšší správní soud

16 Af 11/2019- 54 - text  9 16 Af 11/2019 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátu složeném z předsedy Ing. Mgr. Martina Jakuba Bruse a soudců JUDr. Martiny Vernerové a JUDr. Jiřího Derfla ve věci žalobce: J. S., narozen X, bytem X, zastoupen JUDr. Ing. Tomášem Matouškem, advokátem, sídlem Dukelská třída 15/16, 500 02 Hradec Králové, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 7. 2019, č. j. 25700/19/5300-21441-704561, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Žalobce se žalobou podanou v zákonem stanovené lhůtě domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 7. 2019, č. j. 25700/19/5300-21441-704561, jímž byl v řízení o odvolání žalobce změněn platební výměr Finančního úřadu pro Ústecký kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 16. 1. 2014, č. j. 189456/14/2504-24801-507309. Tímto platebním výměrem správce daně žalobci podle § 98 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 12. 2012 (dále jen „zákon o DPH“) a podle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) stanovil náhradním způsobem daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za neuplatnění daně při nesplnění povinnosti se registrovat k DPH podle § 95 odst. 1 zákona o DPH ve výši 311 822 Kč za zdanitelná plnění, která byla uskutečněna bez daně v období od 1. 4. 2012 do 31. 12. 2012. Žalobou napadeným rozhodnutím byla tato částka změněna na 220 367 Kč a v ostatním zůstal výrok platebního výměru beze změny. Žalobce se v žalobě současně domáhal toho, aby soud přiznal žalobci náhradu nákladů soudního řízení. Žaloba 2. V žalobě žalobce namítal, že žalovaný nerespektoval závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 3. 2018, č. j. 2 Afs 248/2017-34, jímž bylo zrušeno předchozí rozhodnutí žalovaného a věc mu byla vrácena k dalšímu řízení, a vydal rozhodnutí, které je v rozporu s čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod a s čl. 6 a 7 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. Z citovaného rozsudku podle žalobce vyplývá, že nelze aplikovat starou právní úpravu (platnou a účinnou do 31. 12. 2012), jestliže by nová právní úprava byla pro žalobce výhodnější, což platí zejména v situaci, kdy nová právní úprava nepřevzala sankci stanovenou původní právní úpravou. Žalobce byl přesvědčen, že není možné sankci toliko zmírnit, tj. přijmout „hybridní“ řešení, neboť při zjištění, že nová právní úprava je výhodnější, nelze podle staré právní úpravy postupovat vůbec. Dodal, že pokud určitá skutková podstata trestního obvinění nebyla do pozdější úpravy převzata, nová právní úprava zjevně musí být pro daňový subjekt výhodnější. Daňové orgány proto podle žalobce nemusely vést složité dokazování a zatěžovat jej výzvami, ani následně řešit teoretické stanovení daňových povinností podle nové právní úpravy za použití pomůcek. 3. Podle žalobce postupoval žalovaný při stanovení teoretické výše žalobcovy daňové povinnosti podle právní úpravy účinné od 1. 1. 2013 nesprávně a pochybil, když nezohlednil některé žalobcovy námitky. Žalobce připomněl, že podle nové právní úpravy by měl k dispozici režim přenesené daňové povinnosti, když podnikal ve stavebnictví a plnění, která realizoval vůči neplátcům DPH, byla výrazná menšina. Žalobce tvrdil, že více než tři čtvrtiny svých plnění uskutečňoval vůči plátcům DPH, z těchto plnění by DPH neodváděl, neboť DPH je v těchto případech vybírána a účtována až na konci dodavatelského řetězce. Dodal, že s tím souvisí možnost podle právní úpravy účinné od 1. 1. 2013 vystavovat opravné daňové doklady, na základě kterých by mohl opravit výši daně. 4. Žalobce konstatoval, že by měl právo na odpočet DPH na vstupu při změně režimu, tj. v případě, že by se stal plátcem DPH, by žalobce měl možnost odečíst poměrnou část DPH na vstupu ze základních prostředků a celou DPH na vstupu z pořízených zásob. Daňovými orgány stanovený podíl uskutečněných a přijatých zdanitelných plnění ve výši 2,17 podle žalobce nezohledňuje žádný nárok na odpočet daně. Žalobce odmítl argumentaci srovnáním s rokem 2013, kdy měl podíl uskutečněných a přijatých zdanitelných plnění činit 7,1141, a upozornil na to, že rok 2013 nebyl z hlediska DPH u žalobce úplný, neboť ten nadále uplatňoval paušální výdaje pro daň z příjmů fyzických osob a neměl k dispozici doklady týkající se DPH na vstupu. Podle žalobce nebylo možné stanovit DPH za rok 2013 dokazováním, žalovaným uváděný podíl 7,1141 je vzhledem k absenci dokladů na vstupu naprosto zkreslený a neodpovídá realitě. Žalobce poznamenal, že žalovaný jeho argumentaci částečně přisvědčil, když poukázal na to, že za rok 2014, který byl prvním rokem s ucelenými sestavami dokladů o veškerých žalobcových vstupech i výstupech, podíl uskutečněných a přijatých zdanitelných plnění činil 2,104, a z toho dovodil, že podíl ve výši 2,17 byl velmi přesný a daň za rok 2012 stanovená podle pomůcek se maximálně blíží realitě. Pokud žalovaný uznal, že podíl 2,17 se blíží realitě, podle žalobce zároveň platí, že podíl 7,1141 nemá s realitou nic společného, když při nezměněném způsobu podnikání nelze předpokládat žádné podstatné výkyvy v podílu přijatých a uskutečněných zdanitelných plnění v jednotlivých letech. Žalobce byl proto přesvědčen o naprosté nesprávnosti tvrzení žalovaného, že případný nárok na odpočet daně při změně režimu byl zohledněn přiznáním vyššího nároku na odpočet daně v průběhu období duben až prosinec 2012 oproti odpočtu, který by byl založen na podílu ve výši 7,1141 za rok 2013. Podle žalobce jsou úvahy žalovaného o tom, že ze šesti srovnatelných subjektů uplatnil nárok na odpočet daně při změně režimu pouze jeden, v podstatě bezvýznamné, protože není známo, zda k registraci těchto daňových subjektů jako plátců DPH došlo za srovnatelných okolností jako u žalobce a zda jsou tyto subjekty srovnatelné co do předmětu podnikatelské činnosti, způsobu jejího výkonu a obratu. 5. Z tvrzení žalovaného podle žalobce vyplývá, že některé údajně srovnatelné daňové subjekty uplatňují právo na odpočet DPH při změně režimu, tudíž by i u žalobce mělo být toto právo respektováno. Žalobce konstatoval, že již v daňovém řízení upozorňoval na možnost uplatnění odpočtu DPH při změně režimu ze zásob a ze základních prostředků. Žalobce podotkl, že v roce 2012 uplatňoval pro účely stanovení daně z příjmů fyzických osob výdaje paušálem, tudíž neměl povinnost evidovat skutečné výdaje a archivovat k tomu doklady, a proto neměl a nemá k dispozici doklady prokazující konkrétní výši zásob. Podle žalobce je při stanovení výše odpočtu DPH na vstupu ze zásob nutné vycházet z průměrné výše zásob u subjektů ve stavebnictví, přičemž obvyklá výše zásob činí jednu čtvrtinu celoročních výdajů na pořízení materiálu, což by v případě žalobce znamenalo cca 240 000 Kč na základu daně a jednorázový nárok na odpočet ve výši 48 000 Kč za duben 2012 (první zdaňovací období, ve kterém byl žalobce oprávněn nárok na odpočet DPH při změně režimu uplatnit). Pokud jde o základní prostředky (dlouhodobý majetek), žalobce byl přesvědčen, že by měl nárok na odpočet DPH v poměrné výši odpovídající zůstatkovým cenám takto evidovaného majetku (se zohledněním odpisů), konkrétně v případě osobních automobilů. Žalobce uzavřel, že v případě aplikace právní úpravy účinné od 1. 1. 2013 by měl nárok na odpočet DPH při změně režimu, čímž by došlo k výraznému snížení daňové povinnosti, která by nemohla dosahovat výše 168 125 Kč, jak stanovil žalovaný. Vyjádření žalovaného k žalobě 6. Žalovaný ve svém vyjádření konstatoval, že závazné závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 3. 2018, č. j. 2 Afs 248/2017-34, aplikoval správně a postupoval v souladu se zákonem. Zdůraznil, že rozdílnost právních úprav nemůže být důvodem pro úplné zrušení platebního výměru ve věci stanovení daně náhradním způsobem a takový názor ani nenachází odezvu v citovaném rozsudku (žalovaný odkázal na jeho bod 43). Uvedl, že nepominul otázku posouzení trestnosti činu spočívajícího v nesplnění povinnosti žalobce registrovat se jako plátce DPH, což je podle žalovaného jednání trestné i podle nové právní úpravy, a sankci stanovil podle příznivější právní úpravy. Žalobce podle žalovaného pomíjí, že se dopustil finančního deliktu, na základě kterého mu byla stanovena daň náhradním způsobem, a odmítá nést za nesplnění povinnosti registrovat se k DPH sankci, která byla vypočtena podle právní úpravy účinné od 1. 1. 2013, jež je ve svých důsledcích pro žalobce příznivější. 7. Vzhledem k tomu, že žalobce neměl k dispozici všechny přijaté doklady za předmětné období, byla podle žalovaného daň stanovena za použití pomůcek. Žalovaný odkázal na bod 48 napadeného rozhodnutí, kde je uvedeno, z jakých podkladů daňové orgány vycházely. Zdůraznil, že bylo přihlédnuto i ke skutečnostem ve prospěch žalobce (výhodnější podíl uskutečněných a přijatých zdanitelných plnění podl